Dilimizde kulağa hoş gelen ama pek de birşey ifade etmeyen içi boş, boşaltılmış, çarpıtılmış o kadar çok terim var ki. Örneğin yıllar önce birileri bir “trafik canavarı” yarattılar. Yollarımızda her yıl ölen, sakat kalan, araçları mahvolan insanlara bu zararları hep trafik canavarı veriyordu. Adı belliydi, hatta eşgali bile belliydi. Öyle değil mi, yolların kenarlarına üzerinde o trafik canavarının resmi olan trafik levhalarını asmadılar mı? Kuralları bilmeyen, bilsek de işimize gelmediği için uymayan, yolların kalitesini düzeltmek, trafik cahillerini eğitmek, trafik ahlaksızlarını adam etmek için gerekenleri yapmayan bizler değildik de o trafik canavarıydı. Siyasiler, bürokratlar ve elbette trafikte yolunu bulmaya çalışan biz vatandaşlar masumduk.

“Kayıt dışı” da aynen “trafik canavarı” gibi bir şey işte. O da bir canavar. Türkiye ekonomisi içinde dolanıp duruyor ama sürekli saklanıyor. Ne çalıştırdığı işçilerin sigorta primleri ödüyor ne de vergileri. Ticari ahlaka sahip değil, gerektiğinde rüşvet veriyor, kaçakçılık yapıyor, çalıyor çırpıyor. Namuslu sermayenin karşısındaki “haksız” rakip, çalışkan emekçinin evlatlarının ekmeğini çalan kötü adam o. Devletin her yerde aradığı ama bir türlü ele geçiremediği suçlu. Bir de fotoğrafını ele geçirebilsek ya da en azından eşgalini belirleyebilsek çok süper olacak. Acaba yüzünden kirli sakallı eksik olmayan, pahallı takımının içine kravat takmak yerine göğüs kıllarını göstermeyi tercih eden, İtalyan pabuçlarının topuklarına basan ve son model “cip”inden hiç inmeyen bir eşgal uyar mı “kayıt dışı” canvara?

Siz kayıt dışının neyin nesi, onu yaratanların nasıl tipler olduğunu hayal ededurun ben kayıt dışından nasıl kurtuluruz sorusuna yanıt bulmaya çalışayım.

Diyorlar ki girişimcinin üzerindeki vergi yükü çok fazla. Bu yükle hiç bir yatırım yapılmaz, işletme kurulmaz, ticaret yürütülemez? İnsan ister istemez soruyor? Sahiden öyle mi? Peki ya aynı koşullarda “kayıt içi” yatırım yapan nasıl yapıyor? Neyse…

(Çok ilgili değil ama demeden geçemeyeceğim: ABD’deki Ekonomik Politika ve Vergilendirme Enstitüsü’nün bir raporuna göre ABD’nin en büyük ve en karlı 250 çok uluslu şirketinin yarısından çoğu en üst vergi dilimine uygulanan oran olan %35’den daha az oranlara göre vergi ödüyorlarmış. Daha ilginci bu şirketlerin %16’sı vergi öncesi karları ortalama 25.8 milyar dolar olmasına rağmen hiç vergi ödememişler. Hatta bazıları devletten vergi iadeleri almışlar.[1] Buna benzer örnekleri Türkiye’den de vermek mümkündür eminim. Söylemek hiç hoşuma gitmiyor ama demek ki kayıt içinde kalıp da vergi ödememek de mümkünmüş… Neyse, geçelim.)

Gelelim sadede: Türkiye’de kayıt dışı var mıdır yok mudur diye kimse sormuyor. Hepimiz biliyoruz ki var. Sıkça tartışılan kayıt dışının hacminin ne kadar olduğu. Ekonominin %30’undan tutun da %60-70’lerinin kayıt dışı olduğunu iddia edenler var. Yani yarı gerçek yarı hayali, eşgali belli olmayan bir kayıt dışı ile uğraşıyoruz. Demek ki yapılması gereken ilk şey kayıt dışının hacmini belirlemek. Tam oranının ne olduğu çok da önemli değil aslında önemli olan bir sonraki cümlede değineceğim “havuç”un maliyetini karşılayıp karşılayıp karşılamayacağının tespiti.

Kayıt dışından kurtulabilmek için bir havuç ve bir de sopaya ihtiyacımız olacak. Bunların ikisini de eş zamanlı göstereceğiz ama eş zamanlı kullanmayacağız. Evet, bize bir havuç lazım. Hani diyorlar ya vergiler, sigorta birimleri çok yüksek, o yüzden herkes kayıt dışına kaçıyor diye; biz de diğeceğiz ki (tabi eğer araştırma inceleme neticesinde değeceğine kannat getirdiysek) biz öncelikle kurumlar vergisini sonra gelir vergisini ve sonra katma değer vergisini aşağıya çekeceğiz. (Zaten bomboş olan hazinemizi hepten boşaltma riskini göze alacağız yani.) Ama bugün değil, ne bileyim, beş yıl sonra bu dediğimizi yapacağız diyeceğiz. Bunun kanunu bugünden çıkaracağız ve fakat kanunun yürürlüğünü beş sene sonrasına bırakacağız yani.

Diğer taraftan sopayı da göstereceğiz. Diğeceğiz ki ben kayıt dışı olarak faaliyet gösteren sermayeyi yakalayacağım ve fena yapacağım. Elinde ne var ne yoksa alacağım; makinalarına el koyacağım, stoklarına el koyacağım, banka hesaplarına el koyacağım, kendi ve yakınları üzerine olan menkul ve gayrimenkullerine de el koyacağım ve bununla da yetineyeceğim kendisini de iki üç sene içeri tıkacağım; bu cezayı da paraya çevirmeyeceğim, ertelemeyeceğim ve saire. Sopayı göstereceğiz dedim ya göstereceğiz ama onu da hemen kullanmayacağız. Ne bileyim, ona ait yasayı da bugünden çıkarıp yürürlüğe girmesini üç-dört sene sonraya bırakacağız.

Ve oturacağız, alacağız elimize bir çuvaldızı, kendimize batıracağız. Sopayı kullanabilmek için güçlü kuvvetli adamlar, havuçu verebilmek için güçlü kuvvetli bir hazine lazım. Üç sene sonrası için güçlü bir mali denetçi kadro ve hızlı işleyen bir adli sistem için hazırlıklar yapacağız. Beş sene sonrası için de vergi oranları düştüğünde kayıt dışı hala dizginlenememişse piyasaların doğal dengesi oluşuncaya kadar hazinede açılacak ek delikleri yamayacak kadar kenara para koymanın yolunu bulacağız. İşte tüm bunları yaptıktan sonra başlayacağız eğitmeğe. Bir yandan mali denetçileri bulup yetiştireceğiz, bir yandan halka üç sene sonra birilerinin sopa yemeye başlayacağını, sopa yemek istemiyenlerin bugünden hazırlıklarını yapıp kayıtlı sisteme girmeleri gerektiğini, girenlerin sopadan kurtulmak bir yana düşecek olan vergilerden yararlanabileceklerini anlatacağız. Ve gerçekten de zamanı geldiğinde bu dediklerimizi yapacağız. Üçüncü sene geldiğinde kayda geçmemiş işletmleri birer birer bulup canına okuyacağız ve beşinci seneden itibaren vergi oranlarını aşama aşama aşağı çekeceğiz.

Böyle bir yöntem işe yarar mı? Bilemem. Sizin daha iyi bir öneriniz var mı?

18 Haziran 07
Milas

——-
[1] R McIntyre and TDC Nyuyen. 2000. Corporate Income Taxes in the 19902. Institute of Taxation and Economic Policy: Washington, DC. October. Also available at http://www.ctj.org/itep/corpOOpr.htm.

© 2007 – 2009, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

Bu ay içinde yeni bir gelişme oldu. Fakültenin yeni dekanı beni çağırıp fakültenin yayınladığı dergileri bundan sonra İnternet üzerinden de yayınlamak istediğini bunu yapıp yapamayacağımızı sordu. Yaparız, dedim. Zaten daha önceden de yapmıştık. 1999 yılında fakülte dergisinin bir sayısını İnternet üzerinden yayınlamıştık. Sonra ben yurtdışına gidince o proje yarım kalmış, sonradan da birileri siteyi yenilerken eskileri arşivlemediği için yayınlanan dergi de kaybolup gitmişti. Fakülte dergisinin İnternet’te yayınlanması yıllardır değişik ortamlarda konuşulurdu ama bugüne kadar herhangi bir başlangıç yapılmamıştı. Bunda biraz benim de kusurum var sanırım. İdare hukukçusu bir ağabeyim bundan bir kaç ay önce aynı konuyu bana açmıştı aslında. Destek sözü vermiştim ama kendi hayatımdaki sıkıntıları hâlâ aşamadığım için bir türlü bu işe girişememiştik. Yeni dekanımız belli ki ilk icraatlarından biri olarak önem veriyordu derginin İnternet’ten yayınlanması işine.

Önce dekan, sonra ben bilgi işlem dairesi ile temas ettik ilk iş olarak. Muhtelif alternatifleri görüştükten sonra bu iş için bir sunucu kurmamızın ve bu sunucuyu fakültede bulundurmamızın uygun olacağına karar verdik. Neticede fakültenin deposundan bir bilgisayar çıkarıp Ekim ayında kurmuş olduğum sunucucun aynısını sil baştan kurmuş oldum. Bu kez eski bir bilgisayar yerine yeni denebilecek bir bilgisayar kullandım ama.

Sadece elde olan parçaları kullanarak hazırlanan sunucunun şu anki donanın ve yazılımı ve ileride yapmayı düşündüğüm iyileştirmeler kaba hatlarıyla şöyle:

Donanım: 3.2 ghz. hızında hyper-threading özellkli P4 işlemci, 7.200 rpm hızında
80 gb harddisk ve 512 mb 533 mhz hızında DDR2 ram. Bu donanımda kısa vadede yapmayı düşündüğüm tek değişiklik ram miktarını 2 gb’ye çıkarmak. Kurduğum işletim sistemi performansı artırmak için ramı olabildiğince fazla kullanmaya ayarlı. Dolayısıyla ram arttırmakla en az yatırımla (yaklaşık 250 YTL) bu donanımdan elde edebileceğimiz en fazla performansı elde etmeyi amaçlıyorum. Daha sonraki aşamalarda eğer hem ihitiyaç hem de imkan olursa sisteme bir küçük UPS ünitesi (fakültenin jenaratörleri mevcut, büyük bir UPS’e hiç gerek yok) ve bir kaç harddisk daha (özellikle RAID için) takılması söz konusu olabilir. Tabi tüm bunlar bu sunucunun gerçek iş yüküyle orantılı olarak söz konusu olabilecek.

İşletim sistemi: Kaynak kodu açık Red Hat Enterprise Enterprise Linux 4′ün bir türevi. RHEL’e para ver(e)meyeceğimiz için aynısının GPL’ye uygun olarak marka bilgilerinden arındırıldıktan sonra bir başka ad altında yeniden paketlenmiş bir versiyonunu kullandım. Bu hafta içinde RHEL 5 piyasaya çıkacak biliyorum ama biz kısa vadede RHEL 5′e geçmeyiz.

Dergi yazılımı: Kaynak kodu açık Açık Dergi Sistemi Bu yazılım bir yazarın makalesini göndermesinden, yazının hakemlere yönlendirilmesine, oradan mizampajının yapılıp yayınlanmasına kadar bütün süreci kontrol edebiliyor. Biz muhtemelen sunduğu özelliklerin çoğunu kullan(a)mayacağız.

Sunucu hazır ancak (benim sağlık sorunlarımdan kaynaklanan gecikme nedeniyle) henüz İnternet’ten erişime açılmış değil. İlk aşamada bu sunucu da sadece fakülte dergilerini ağırlayacağız. İlk önce yeni dergilerin tam metin sürümlerini HTML + PDF olarak erişime açarken, daha sonra eski sayıları HTML özet + PDF tam metin olarak yayınlamayı planlıyoruz. AÜHF dergisinin 1943′den beri yayınlandığını düşünürseniz eski sayıları yayınlamanın ne kadar da uzun bir süre alacağını tahmin edebilirsiniz.

İlerleyen aşamalarda sunucuya dergi yazılımının yanı sıra akademik kadronun başkaca yerlerde yayınlanmış ya da yayınlanmamış makalelerini yayınlayabilmeleri için bir başka yazılım ve ufak bir intranet yazılımı kurmayı da düşünüyorum. Bakarsınız bizim ders yazılımını da buraya taşırız. Ne de olsa fakültenin ders sitesini Amerika’daki bir sunucuda ağırlamak pek de doğru sayılmaz…

Bu yazi ile ilgili yazıları da okuyabilrisiniz:

Hukuk Fakültesi Dergi Projesi – Gelişmeler (1)

Hukuk Fakültesi Dergi Projesi – Gelişmeler (2)

Hukuk Fakültesi Dergi Projesi – Gelişmeler (3)

© 2007 – 2008, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

Bir vergilendirme ilişkisinin iki tarafı vardır: Vergi alacaklısı olan devlet (vergi idaresi) ve vergi borçlusu olan mükellef. Bu sayılanlara bir üçüncü taraf olarak sorumlu da eklenebilir.

Mükellef, vergiyi doğuran olayı kendi kişiliğinde gerçekleştirmiş bulunan ve vergi borcunu kendi malvarlığından ödemek zorunda olan kişi olarak tanımlanabilir. Sorumlu ise, bazen mükellefle birlikte, bazen de mükellefin yerine geçerek, vergilendirmenin maddi-şekli ödevlerini yerine getirmekle görevlendirilmiş olan kişidir.

Vergi yasalarımız mükelleflik ve sorumluluk kurumlarını ayrıntılı şekilde düzenlemişken, iradi temsil kurumu açısından sessiz kalmışlardır.

Vergi yasalarının bu durumu iki şekilde değerlendirilebilir: Kanun koyucunun, mükellef ve sorumluların vergi ödevlerini bizzat yerine getirmelerini istemiş olduğu ve bu sebeple Vergi Hukukunda iradi temsile yer vermediği söylenebilir ya da kanun koyucunun, esasen Borçlar Hukukunda düzenlenmiş bulunan temsil müessesesinin Vergi Hukukunda da geçerli olacağını kabul ettiği, bu nedenle yeniden düzenleme gereği görmediği de düşünülebilir.

Bu çalışmada, mevzuatımızdaki hükümlerin ışığında, Vergi Hukukunda temsilin mümkün olup olmadığı; bu soruya olumlu yanıt verilebilirse, temsil yoluyla hangi işlemlerin gerçekleştirilebileceği incelenmeye çalışılacaktır. Bu amaçla, önce genel olarak temsil konusu ele alınacak, daha sonra Vergi Hukukunda temsilin mümkün olup olmadığı tartışılacak ve buna bağlı olarak temsil yoluyla gerçekleştirilebilecek işlemler değerlendirilecektir.

1. Temsil

Genel olarak “temsil”, bir kişinin bir başka kişi adına ve hesabına hukuken geçerli bir işlem yapabilmesini mümkün kılan bir yetki olarak tanımlanabilir[1]. Temsil yetkisi ile gerçekleştirilen bir işlemin hukuki sonuçları kendiliğinden temsil edilen kişi üzerinde doğmaktadır.

Temsil yetkisine ilişkin genel düzenleme Borçlar Kanununun 32 ile 39. maddeleri arasında yer almaktadır. Ayrıca, diğer pek çok kanunda da temsil yetkisini, bu kanunların ilgili oldukları konular yönünden irdeleyen hükümler bulunmaktadır.

Temsil yetkisi “iradi temsil”, “kanuni temsil”, “doğrudan temsil” ve “dolaylı temsil” gibi ayrımlar altında incelenebilir. Buna göre, iradi temsil, kaynağını bir hukuki işlemden alan temsil yetkisidir. Kanuni temsil yetkisinde ise temsil edilen kişinin iradesine bakılmamakta; yetki ya (yasa gereği) kendiliğinden, ya bir mahkeme kararı ile ya da bir hukuki işlemin kanuni sonucu olarak doğmaktadır. Doğrudan temsilde, temsilci, temsil olunan kişinin adına ve hesabına hukuki işlem yapmakta; temsilcinin gerçekleştirdiği hukuki işlemin sonuçları doğrudan (kendiliğinden) temsil olunan kişi üzerinde doğmaktadır. Dolaylı temsilde ise, temsilci kendi adına ve fakat başkası (temsil olunan) hesabına işlem yapmaktadır. Bu şekilde gerçekleştirilmiş bir işlemin hukuki sonuçları (kural olarak) temsilci üzerinde doğmakta ve bunların sonradan temsilciden temsil olunana devredilmesi gerekmektedir[2].

İradi temsilde temsilci, bu yetkisini kullanıp kullanmamakta, yani üçüncü kişilerle temsil edilen adına bir işlem yapıp yapmamakta serbesttir. Bu serbestlik, temsil yetkisinin tek taraflı bir işlem ile verilmesi halinde daha belirgin olarak görülür; zira bu durumda temsilcinin yetkisini kullanıp kullanmaması herhangi bir hukuki sorumluluğunu doğurmaz. Temsil yetkisinin iki taraflı bir işlem ile (sözleşme) verilmesi halinde ise, temsil yetkisinin kullanılmaması durumunda temsilcinin iç ilişkide sözleşme hükümlerine göre sorumlu tutulabilmesi söz konusu olabilir.

1.1 Temsil Yetkisinin Verilmesi

Temsil yetkisinin verilmesi bir sözleşme ilişkisinin varlığını gerektirmez. Bu yetki, muhataba (çoğu kez temsilciye) yönelmiş, ulaşması gereken bir irade beyanı ile verilir. Temsil yetkisinin verilmesi herhangi bir şekle bağlı olmamakla birlikte, yetki genelde bir sözleşmeyle, özellikle vekâlet sözleşmesiyle verilmektedir. Temsil yetkisinin vekâlet akti ile verilmesinin yaygın bir uygulama olması, temsil ile vekâlet terimlerinin çoğu kez aynı anlamda kullanılması ve temsil yetkisi ile vekâlet sözleşmesinin karıştırılması sonuçlarını doğurmaktadır.

Temsil yetkisi ile vekâlet akti arasındaki ayrımı netleştirebilmek için şu iki temel farklılığı vurgulayabiliriz:

1) Borçlar Kanununun 386 ve devamı maddelerinde yer alan vekâlet sözleşmesi iç ilişkiyi, diğer bir ifade ile, taraflar arasındaki hak ve borçları düzenlemektedir. Çoğu kez bir vekâlet sözleşmesi ile verilen temsil yetkisi ise Borçlar Kanununun 32 ve devamı maddelerinde düzenlenmiştir; temsil yetkisinin sonuçları iç ilişkide değil, dış ilişkide kendini göstermektedir.

2) Temsil yetkisi, dayandığı vekâlet sözleşmesinden soyut bir varlığa sahiptir; vekâlet sözleşmesi herhangi bir sebeple hükümsüz olsa bile temsil yetkisi geçerli kalır.

“Vekâlet” ile “temsil” arasındaki bu farklara rağmen uygulamada “vekâlet” sözcüğünün hemen her zaman “temsil” anlamında kullanıldığı görülmektedir[3]. Bu durum, araştırmalarda temsile ilişkin Borçlar Kanununun 32 ve devamı maddelerinin gözden kaçırılması, konunun sadece vekâlet sözleşmesini düzenleyen Borçlar Kanununun 386 ve devamı maddelerine göre incelenmesi sonucunu doğurabilmektedir.

1.2 Temsil – Sorumluluk Karşılaştırması

Vergi Hukukunda sorumluluk, vergiyi doğuran olay ile ilişkisi olmayan üçüncü kişilerin, yasa ile vergiye ilişkin maddi veya şekli ödevlerin yerine getirilmesi bakımından vergi idaresine muhatap tutulmalarını; bazı koşullarda ise bu kişilerin asıl vergi borçlusu (mükellef) ile birlikte ya da onun yerine geçerek vergiyi kendi mal varlıklarından ödemek durumunda olmalarını ifade eder. Özetle, “vergi sorumlusu”, vergi yasaları ile başkalarının vergi borçları için, vergilendirmenin maddi – şekli ödevlerini yerine getirmekle yükümlü tutulmuş üçüncü kişileri ifade etmektedir.

Yukarıda da belirttiğimiz gibi, bir kimsenin başkası adına ve hesabına hukuki işlem yapabilmesini sağlayan yetki şeklinde tanımlanan temsil yetkisi, temsil edilenin iradesine dayanıyorsa iradi temsil, temsil edilenin iradesinden bağımsız yasal bir yükümlülük (yetki) şeklinde ortaya çıkıyorsa kanuni temsil söz konusu olur. Sorumluluk müessesesinin tanımı temsil yetkisinin tanımı ile birlikte değerlendirildiğinde, Vergi Hukukunda sorumluluğun, belirli bazı vergilendirme ödevleri bakımından, zorunlu olarak kanuni temsil yetkisini de içereceği sonucuna varılır.

Temsil yetkisi veren işlemleri mükellefiyet ya da sorumluluğun devrini öngören sözleşmelerle karıştırmamak gerekir. Mükellefiyet ya da Sorumluluğun devri amacına yönelik ya da bu sonucu doğurabilecek sözleşmeler Vergi Hukukunda geçersiz kabul edilmektedir. Temsil yetkisi veren işlemlerle, örneğin bir vekâlet sözleşmesiyle, temsilci, mükellef ya da vergi sorumlusu haline gelmediği, temsilcinin gerçekleştirdiği işlemin hukuki sonuçları doğrudan temsil olunan üzerinde doğduğu için temsil yetkisi veren sözleşmeler Vergi Hukuku açısından geçerlidirler.

İncelemelerde bazen, sorumluluğun temsil yetkisi yerine vekâlet akti ile karşılaştırıldığı görülebilmektedir[4]. Oysa, Vergi Hukukundaki sorumluluk müessesesinin, Borçlar Kanununda düzenlenmiş olan temsil yetkisi ile karşılaştırılması daha doğru olsa gerekir. Zira, sorumluluk vergi idaresi ile sorumlu arasındaki ilişkiyi; vekâlet ise vekil ile müvekkil arasındaki ilişkiyi düzenlemektedir. Diğer bir ifade ile, vergi yasalarında yer alan sorumluluk hükümleri dış ilişkiye, Borçlar Kanununda yer alan vekâlet akti hükümleri ise iç ilişkiye yöneliktir. Vergi Hukukundaki sorumluluk müessesesinde kişi kanuni bir temsil yetkisi ile donatılmış, bu yetkinin kullanımıyla ilgili olarak kişinin dış ilişkideki tarafa yani vergi idaresine karşı sorumluluğu düzenlenmiştir. Hata, sorumluluk kurumu ile dış ilişkiye hitap eden temsil ilişkisinin karşılaştırılmasında Borçlar Kanununun temsile ilişkin 32 ve maddeleri yerine vekâlet aktini düzenleyen 386 ve devamı maddelerinin karşılaştırmaya esas tutulmasında yapılmaktadır.

1.3 Temsilin Özel Bir Türü Olarak Ticari Mümessillik

Borçlar Kanununun 449. maddesinde, ticari mümessil, bir ticarethane veya fabrika veya ticari şekilde işletilen bir diğer müessese sahibi tarafından işlerini idare ve müessesenin imzasını kullanarak bilvekale imza vazetmek üzere sarih veya zımni şekilde kendisine mezuniyet verilen kimse olarak tanımlanmıştır.

Ticari mümessillik bir sözleşme türü olmayıp, bir sözleşme ya da tek taraflı bir hukuki işlem ile verilebilecek, sınırları kanunla çizilmiş iradi bir temsil yetkisidir[5]. Bu yetki, Borçlar Kanununun 32 ve izleyen maddelerinde genel kapsamı düzenlenmiş olan temsil yetkisinin ticari hayatın ihtiyaçları için özel olarak düzenlenmiş türüdür.

Ticari mümessil, tayin edildiği işletmenin konusunun gerektirdiği bütün işleri yapmaya yetkilidir. Bu yetki sadece özel hukuka ilişkin işlemleri değil; aynı zamanda işletmeyle ilgili kamu hukuku alanına dahil işlemleri de yapma yetkisini kapsamaktadır[6]. Bu bağlamda, vergilendirme işlemlerinin işletme sahibi adına yürütülmesi de ticari mümessilin yetkisinin kapsamına girmektedir.

2. Vergi Hukukunda Temsile Yer Olup Olmadığı Sorunu

Kanımca, vergi sistemimiz mükellefin ve sorumlunun kanundan doğan görevlerini bizzat yerine getirecekleri düşüncesi üzerine kurulmuştur; bu sebeple vergi mevzuatımızda iradi temsil ayrıntılı olarak düzenlenmiş değildir.

Doktrin[7] ve uygulamada, vergi sistemimizde vergilendirme işlemlerinin temsilciler eliyle yürütülmesini yasaklayan hükümler bulunmamasından hareketle ve Vergi Usul Kanununun 94. ve Ek 4. maddelerinde vergilendirme işlemlerinin yapılmasında iradi temsili kabul eden hükümler bulunmasından destek alınarak Vergi Hukukumuzda temsilin mümkün olduğu kabul olunmaktadır.

Vergi Hukukunda iradi temsilin mümkün olduğu düşüncesine dayanak oluşturabilecek genel bir hükmü (kapsamı sınırlı olmakla beraber) Vergi Usul Kanununun “Kanuni temsilcilerin ödevi” kenar başlıklı 10. maddesinde bulmak mümkündür.

Adı geçen madde esas olarak kanuni temsilerin ödevlerini ve bu ödevlerin yerine getirilmemesi halinde sorumluluklarını düzenlemektedir. Aynı maddede, sınırlı olarak, iradi temsilcilerle ilgili ödev ve sorumluluklar da öngörülmüştür.

Vergi Usul Kanununun 10. maddesinin 1. fıkrasına göre, “… vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği bulunmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir”. Kanımca, bu hüküm karşısında, Vergi Hukukumuzda tüzel kişiliği bulunmayan teşekküllerin vergilendirmeye ilişkin tüm işlemlerinin, bu teşekküllerin iradi temsilcileri eliyle gerçekleştirilebileceğinin kabul olunması gerekir.

Aynı maddenin (3505 sayılı Kanunla değişik) 2. fıkrasına göre, “Yukarıda (1. fıkrada) yazılı olanların bu ödevlerini yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin, vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlığından alınır. Bu hüküm Türkiye’de bulunmayan mükelleflerin Türkiye’deki temsilcileri hakkında da uygulanır.” Bu sorumluluk hükmü esas olarak kanuni temsilciler açısından söz konusu olmakla birlikte yurt dışında bulunan mükelleflerin Türkiye’deki iradi temsilcileri için de geçerlidir. Aynı hükmün aksi ile yorumundan, yurt dışındaki mükelleflerin Türkiye’deki iradi temsilcilerinin vergilendirmeyle ilgili tüm işlemleri gerçekleştirebileceklerinin kabul edildiğini söylemek mümkün olsa gerekir.

Vergi Usul Kanununun 10. maddesinin yanı sıra aynı kanunun 94. ve Ek 4. maddelerinde tebliğ ve uzlaşma ile ilgili olarak iradi temsile yer veren açık hükümler yer almaktadır. Bu hükümler, toplumun ekonomik ve sosyal gereksinmelerinin bir sonucu olan iradi temsilin pozitif hukuktaki dayanaklarını oluşturmaktadırlar.

3. Vergi Hukukunda Temsilcinin Yetkileri

3.1 Temsilcinin Tebligat Kabul Etme Yetkisi

Vergilendirmede tebliğ, başta tarh işlemi olmak üzere vergi idaresi tarafından gerçekleştirilen kimi işlemlerin mükellefe bildirilmesini ifade eder. Türk hukukunda tebligat konusunu düzenleyen genel yasa Tebligat Kanunu olmakla birlikte, Vergi Usul Kanunu, vergilendirme sürecine ilişkin olarak tebligat işlemleri ile ilgili özel düzenlemeler getirmiştir.

Vergi Usul Kanununun 94. maddesine göre tebligat mükellefe, kanuni temsilciye, iradi temsilciye, cezaya muhatap olanlara, tüzel kişilerin yasal temsilcilerine, tüzel kişiliği olmayan kuruluşların idareci veya iradi temsilcilerine, kamu idare ve kuruluşlarında en yüksek amire, bunların yardımcılarına ya da yetkili kılınan memura yapılabilmektedir.

Danıştay, temsilciye tebligat yapılabilmesi için ya temsil belgesinde vergiye ilişkin konularda tebligat kabul etmeye yetkili olduğunun açıkça belirtilmesini ya da genel olarak temsilcinin mali konularda her türlü işlemleri takibe yetkili bulunduğunun temsil belgesinde belirtilmesini aramaktadır[8].

Vergi idaresinin tebliğde bulunacağı temsilcinin avukat sıfatını haiz olması gerekmez. İdare, yukarıdaki koşullara uygun yetki sahibi olan her temsilciye tebliğde bulunabilir.

Tebliğ ile ilgili bir sorun 94. maddesinin 1. fıkrasındaki “umumi vekil” ifadesinden doğabilir. Lâfzi yorum yapmak suretiyle, temsil yetkisinin vekâlet akti ile değil de örneğin bir iş akti ile verilmiş olması gibi bir durumda temsilciye tebliğde bulunulamayacağını söylemek mümkün müdür? Kanımca, Vergi Usul Kanununun 94. maddesindeki “umumi vekil” ifadesini, aynı maddenin 2. fıkrasındaki “temsilci” ifadesiyle paralel bir şekilde yorumlamak, yasa koyucunun amacına daha uygun düşmektedir[9].

3.2 Temsilcinin Uzlaşma Yoluna Gitme Yetkisi

Uzlaşma, Vergi Usul Kanununun Ek 1-12. maddeleri arasında düzenlenmiş olan, resen, ikmâlen veya idarece tarh edilen vergiler ile bunların cezalarına ilişkin vergi uyuşmazlıklarının vergi idaresi ve mükellefler arasında pazarlık yoluyla giderilmesi için öngörülmüş bir idari çözüm yoludur. Uzlaşma yoluyla vergi uyuşmazlığının giderilmesi halinde yargı yolu kapanır.

Vergi Usul Kanununun Ek 4. maddesi mükellef ya da cezaya muhatap olan kişilerin bizzat ya da resmî temsil belgesine sahip temsilcileri aracılığı ile uzlaşma başvurusunda bulunabileceklerini belirtmektedir. Maddenin ifadesi “… resmî vekâletini haiz vekili…” şeklindedir. Bu ifadeyi geniş yorumlayıp, “her tür resmî işlem ile verilebilen bir temsil belgesine sahip temsilci” şeklinde anlamak yasanın amacına daha uygun düşmektedir.

Yasa hükmünde resmî temsil belgesinin içeriği hakkında bir düzenleme yer almamaktadır. Maliye Bakanlığı, temsilcinin vekâletnamesinde uzlaşmaya yetkili olduğuna dair bir şerhin yer alması gerektiği görüşündedir[10]. Uzlaşma halinde yargı yolunun kapanacağı gibi çok önemli bir sonucun doğacağı düşünüldüğünde Bakanlığın bu yaklaşımını makul bulmak gerekir[11].

3.3 Temsilcinin Hata Düzeltme Yoluna Gitme Yetkisi

Vergi Usul Kanununun 116. maddesinde vergi hatası, vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması hali olarak tanımlanmaktadır. Düzeltme, vergi hatalarının idari yoldan giderilmesi amacıyla Vergi Usul Kanununun 116 – 126. maddeleri arasında düzenlenmiş bir çözüm yoludur. Düzeltme yoluna gidilmesi yargı yolunu kapatmamakta, bu şekilde vergilendirme hatalarının giderilmesini sağlayamayan mükellef vergi mahkemesine başvurabilmektedir.

Vergi Usul Kanununda temsilcinin düzeltme başvurusu yapıp yapamayacağı konusunda bir düzenleme yer almamaktadır. Yargı yolunu kapatan uzlaşma yoluna mükellef adına gidebilen temsilcinin, yargı yolunu kapatmayan düzeltme yoluna gidebileceği doktrin[12] ve yargıda[13] öncelikle kabul edilmektedir.

Hata düzeltme yoluna başvuracak olan temsilcinin avukatlık sıfatını haiz olması gerekmez, çünkü düzeltme talebi ile başvurulan merci bir yargı organı değil, vergi idaresidir.

3.4 Temsilcinin Mahsup ve Takas Yollarına Başvurabilme Yetkisi

Mahsup, tarh aşamasında; takas ise tahsil aşamasında vergi borcunu sona erdiren yollardır. Temsilcinin mahsup ve takas yollarına başvurup başvuramayacağı vergi yasalarımızda düzenlenmemiştir. Uygulamada bu konuda da temsilin mümkün olduğu kabul edilmektedir[14].

3.5 Temsilcinin Vergi Davalarını Takip Etme Yetkisi

Mükellefler, sorumlular ve kendilerine vergi cezası kesilenler yargıya başvuru haklarını temsilcileri aracılığıyla kullanabilirler. 1136 sayılı Avukatlık Kanununun 35. maddesi, yargı yetkisini haiz kuruluşlarda gerçek ve tüzel kişileri temsil etme tekelini yalnızca baroya kayıtlı avukatlara vermiştir. Bu sebeple, mükelleflerin vergi yargısında kendilerini ancak avukatlar aracılığı ile temsil ettirebileceklerini söylemek gerekir. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 15/d maddesine göre avukat olmayan bir vekil (temsilci) tarafından dava açılması halinde dava, bizzat ya da bir avukat tarafından 30 günlük süre içinde açılması kaydıyla ehliyet yönünden reddedilir. Diğer bir ifade ile, avukat olmayan temsilciye yapılan tebligat üzerine dava açılması gerektiği durumlarda, dava ya mükellef ya da atayacağı avukat sıfatını haiz bir temsilcisi tarafından açılabilecektir.

Mükellefin tatilde bulunması gibi bizzat dava açamayacağı durumlarda temsilcinin avukata yetki vererek dava açılmasını sağlaması gerekir. Temsilcinin bu hususta yetkisi bulunmasa bile, sadece kendisine tebliğ edilen vergi veya cezaya ilişkin olarak bir avukata yetki vermesi, mükellefin sonradan sarih ya da zımni şekilde vereceği bir icazetle geçerli hale gelebilecektir[15].

3.6 Temsilcinin Beyanname Verme Yetkisi

Matrahın en iyi mükellef tarafından bilinebileceği düşüncesinden hareket eden kanun koyucu vergi sistemimizi beyan esası temeli üzerinde inşa etmiştir. Bu açıdan beyan aşamasını vergilendirmenin en önemli aşaması olarak değerlendirmek mümkündür.

Vergi Usul Kanunu ve diğer vergi kanunlarında mükelleflerin temsilcileri aracılığı ile beyanda bulunabileceklerine dair açık bir hüküm yer almamaktadır. Gelir Vergisi Kanununun beyan esasına ilişkin 83. maddesinin ifadesi “Hilafına hüküm bulunmadıkça gelir vergisi mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine tarh olunur.” şeklindedir.

İdare, yargı ve öğretinin konuya yaklaşımı farklılıklar göstermektedir:

Vergi idaresinin genel yaklaşımı vergi beyanının bizzat mükellef tarafından yapılacağı, beyannamenin temsilci tarafından imzalanması halinde bizzat mükellef tarafından imzalanmasının sağlanması gerektiği, aksi halde beyanname hiç verilmemiş gibi işlem yapılacağı yönündedir[16]. İdarenin, bazı hallerde temsilci aracılığıyla vergi beyannamesi verebileceğini kabul ettiği de görülmektedir. Mükellefin işi gereği seyahatte bulunması gibi zorunlu hallerde, özel vekaletnameye dayalı olarak vekil (temsilci) atanan kişilerce verilen beyannamelerin geçerli sayılacağı kabul edilmektedir[17].

Danıştay, temsilci aracılığıyla beyanname verilmesini hukuka uygun bulmakta, temsilcilerin beyanname vermesi durumunda, vergi idaresinin hiç beyanname verilmemiş gibi resen tarhiyat yapmasını kabul etmemektedir[18].

Öğretide temsilcilerin beyanname verip veremeyeceği konusunda olumlu bir eğilim olduğu gözlenmektedir[19].

Kanımca, temsilci tarafından düzenlenerek verilen beyannamelerin hukuken geçerli olduğunu kabul etmek gerekir. Öncelikle, yukarıda 2 numaralı başlık altında, Vergi Hukukunda temsile yer olup olmadığı sorunu tartışılırken belirtildiği üzere Vergi Usul Kanununun 10. maddesi karşısında tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin temsilcileri ile yurt dışında bulunan mükelleflerin temsilcilerinin vergilendirmeye ilişkin tüm işlemleri gerçekleştirebileceklerini kabul etmek gerekir. Bu bağlamda sözü edilen mükelleflerin temsilcilerinin verecekleri beyannamelerin geçerli olacağı da açıktır.

Ayrıca, tebligat kabul etme, uzlaşma yoluna gitme konularında tüm mükellefler açısından iradi temsile imkân tanıyan kanun koyucunun, yukarıda açıklanan bir kısım mükellef bakımından temsilci aracılığı ile beyanname verilmesini kabul ederken, geri kalan mükellefler bakından temsilci aracılığı ile beyanname verilebileceğini kabul etmediğini düşünmek mümkün olmasa gerekir.

Sonuç

Temsil, Borçlar Kanununda düzenlenmiş olan bir müessesedir. Diğer yasalar ilgili oldukları konular çerçevesinde Borçlar Kanununun temsile ilişkin hükümlerine ek ya da bu hükümlerden farklı düzenlemeler getirmektedirler.

Vergi yasaları da temsil ile ilgili düzenlemeler içermektedir. Vergi Usul Kanununun, kanuni temsile ilişkin genel ve kapsamlı hükümler öngörürken; iradi temsile ilişkin bir kaç ayrık hüküm getirmekle yetindiği görülmektedir. Bu durum özellikle vergi idaresinin, kanun koyucunun iradesini, Vergi Hukukunda iradi temsile yer verilmediği şeklinde yorumlamasına yol açmıştır.

Çalışmada değinildiği üzere, Vergi Usul Kanunu bir kısım mükellefin tüm işlemleri bakımından açıkça iradi temsile imkân veren, diğer mükellefler bakımından ise eksik ve yorumu gerektiren hükümler içermektedir.

Kanımca, yasa bu şekliyle eksik ve farklı yorumlara imkân verebilecek bir içerikte olmakla beraber, yeni ve kapsamlı bir düzenleme getirilinceye kadar Vergi Usul Kanununun genel sistematiği ve hukukun bütünlüğü çerçevesinde, Vergi Hukukunda iradi temsilin tüm işlemler bakımından mümkün olduğunu kabul etmek gerekir. Böyle bir sonuç, çoğu kez uzmanlaşmayı gerektiren karmaşık vergi mevzuatı karşısında mükelleflerin menfaatlerinin korunması açısından da gereklidir.

Kaynakça

Erginay, Akif, Vergi Hukuku, 14. bası, Ankara 1990

Kırbaş, Sadık, “Vergi Hukukunda Vekilin Konumu ve Yetkileri”, Vergi Dünyası, S. 119, Temmuz 1991,

Kırbaş, Sadık, Türk Vergi Hukuku, Ankara 1990

Kırca, İsmail, Ticari Mümessillik,Ankara 1996

Kızılot, Şükrü, Vergi Usul Kanunu ve Uygulamaları, C.5

Kızılot, Şükrü, Vergi Uygulamalarıyla İlgili Muktezalar ve Danıştay Kararları, 1979-1987, Ankara 1987

Kumrulu, Ahmet Gürcan, Vergi İşlemlerinde Hata ve Düzeltme, (yayınlanmamış doktora tezi), Ankara 1979

Maliye Bakanlığı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği, Seri No: 147 (RG: t. 30.10.1982, S. 17853).

Maliye ve Gümrük Bakanlığının 25.11.1988 tarih ve 74462 sayılı İç Genelgesi

Özbalcı, Yılmaz, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara 1985

Saban, Nihal, Vergi Hukukunda Sorumluluk, (yayınlanmamış doktora tezi)

Tekinay/Akman/Burcuoğlu/Altop, Tekinay Borçlar Hukuku, 7. bası, İstanbul 1993

[3] Vergi yasalarında da “temsil” yerine ”vekâlet”, ”temsilci” yerine “vekil” terimlerinin kullanıldığı görülmektedir. Böyle bir kullanıma örnek olarak Vergi Usul Kanununun 94. maddesindeki “…umumi vekillerine…” ifadesi ile aynı kanunun Ek 4. maddesindeki “… resmî vekâletini haiz vekili…” ifadesi gösterilebilir.

[4] Nihal Saban, Vergi Hukukunda Sorumluluk, (yayınlanmamış doktora tezi), s. 17 vd.; Akif Erginay, Vergi Hukuku, 14. bası, Ankara 1990, s. 63.

[5] İsmail Kırca, Ticari Mümessillik,Ankara 1996, s. 33-35.

[6] İsmail Kırca, age, s. 116.

[7] Sadık Kırbaş, “Vergi Hukukunda Vekilin Konumu ve Yetkileri”, Vergi Dünyası, S. 119, Temmuz 1991, s. 55-56 vd., Şükrü Kızılot, Vergi Usul Kanunu ve Uygulamaları, C.5, Ankara 1991, s. 224 vd.

[8] Yılmaz Özbalcı, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara 1985, s. 141 vd.

[9] Vergi Usul Kanunu md. 94: ” Tebliğ mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılır.

Tüzel kişilere yapılacak tebliğ, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlere veya temsilcilerine yapılır.(…)”.

[10] Maliye Bakanlığı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği, Seri No: 147 (RG: t. 30.10.1982, S. 17853).

[11] Sadık Kırbaş, agm, s. 58.

[12] Ahmet Gürcan Kumrulu, Vergi İşlemlerinde Hata ve Düzeltme, (yayınlanmamış doktora tezi), Ankara 1979, s.185.; Sadık Kırbaş, agm, s. 58.

[13] Dn. 4. D., t. 26.1.1986 , E. 1985/3253 K. 1986/343 (Şükrü Kızılot, age, s.228, dn. 14).

[14] Maliye Bakanlığının 25.11.1988 tarih ve 74462 sayılı İç Genelgesi

[15] Yılmaz Özbalcı, age, s. 141 vd.

[16] Bu konudaki bazı tebliğ, genelge ve muktezaların künyeleri için bkz: Sadık Kırbaş, agm, s. 60, dn. 8.

[17] Maliye Bakanlığının 16.4.1986 tarih ve 2601029-125 sayılı muktezası (Şükrü Kızılot, Vergi Uygulamalarıyla İlgili Muktezalar ve Danıştay Kararları, 1979-1987, Ankara 1987, s.1076).

[18] Bu konudaki bazı Danıştay kararlarının künyeleri için bkz: Sadık Kırbaş, agm, s. 60, dn. 10.

[19] Akif Erginay, age, s. 60; Sadık Kırbaş, Türk Vergi Hukuku, Ankara 1990, s. 69.

Not: Bu makale 1998 senesinde yüksek lisans ödevi olarak hazırlanmıştır.

© 2007, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

Bu çalışma vergilendirme yetkisinin temel hak ve özgürlüklerle ilişkisini incelemeyi amaçlamaktadır. Çalışma iki kısımdan oluşmaktadır. Birinci kısımda vergilendirme yetkisinin hukuki niteliği ve tarihsel gelişimi verilmiş, ardından Anayasadaki sosyal devlet ve hukuk devleti ilkeleriyle ilişkisi incelenmiştir. İkinci kısımda ise Anayasada yer alan temel hak ve özgürlüklerden vergilendirme yetkisine karşı duyarlı olanlar değerlendirilmiştir.

2. Vergilendirme Yetkisi

2.1 Hukuki Nitelik

Temel hak ve özgürlüklerle ilişkisi yönünden inceleyeceğimiz vergilendirme yetkisinin hukuki niteliği farklı dönemlerde değişik şekillerde anlaşılmıştır. Jandarma devlet anlayışı vergilendirme yetkisini, egemenlik gibi, mutlak ve sınırsız bir hak olarak ele alırken, liberal devlet vergilendirme yetkisini “karşılıklılık” ile açıklamaya çalışmıştır. 19. yüzyılın kollektivist devleti ise vergilendirme yetkisini “fedakarlık” ve “vatandaşlık ödevi” ile izah etmiştir. Çağdaş anlayışta ise vergilendirme yetkisi “devlet egemenliğine” dayandırılmaktadır. Bu yetki devletin mali alanda egemenliği içinde yer alan en önemli yetkilerinden biridir. Devlet kamu hizmetlerini gerçekleştirebilmek için ihtiyaç duyduğu mali kaynakları vergilendirme yetkisini kullanarak karşılar.

2.2 Tarihsel Gelişim[1]

Vergilendirme yetkisinin bir kamu hukuku yetkisi olarak ortaya çıkışı ve siyasal iktidarın vergilendirme yetkisinin sınırlandırılması İngiltere’de 17. yüzyılda; kıta Avrupa’sında ise 18. ve 19. yüzyıllarda gerçekleşmiştir.

Ortaçağda derebeylerinin gelir kaynaklarının temelini mülk gelirleri oluşturduğu için bu dönem için genel bir vergilendirme yetkisinden söz edilmesi güçtür. 15. yüzyılın sonlarından itibaren krallıkların güçlenmeleriyle birlikte ulusal birliklerin sağlanması yolunda yapılan uzun süreli savaşlar düzenli orduların kurulmasını gerektirmiştir. Bu orduların ihtiyaçlarının karşılanabilmesi ise sürekli ve düzenli vergilerin konulması ile mümkün olmuştur.

Batı devlerinde vergilendirme yetkisinin sınırlandırılması demokrasinin gelişimiyle paralellik arz eder. İlk demokrasi mücadelesi keyfi vergilendirmeye karşı verilmiştir[2]. Vergilendirme yetkisine ilişkin olarak İngiltere’de bu yetkinin sınırlandırılması amaçlandığı halde, Amerika’da, İngiltere’ye karşı yürütülen bağımsızlık mücadelesinin başlangıcını söz konusu yetkinin yerli otorite tarafından kazanılması hedefi oluşturmuştur[3]. Fransa’da, 1789 Fransız Devrimi öncesinde krallar vergilendirme yetkilerini sınırsız olarak kullanıyorlardı. Soylular ve din adamları dışında kalan halk ağır bir vergi yükü altındaydı. Fransız Devrimi sonrasında ilan edilen İnsan ve Yurttaş Hakları Bildirisi’nde vergilendirmeyle ilgili iki maddeye yer verildi: 13. madde “vergide genellik ve eşitlik”, 14. madde ise “vergilerin belirliliği ve kanuniliği” ilkelerini içeriyordu. Bu ilkeler izleyen tüm Fransız anayasalarında da yer almıştır.

2.2.2 Vergilendirme Yetkisinin Türkiye’deki Gelişimi

Osmanlı Devleti’nin teokratik ve monarşik bir yapısı vardı ve devlete hakim olan İslam hukuku vergilendirme konusunda da kurallar içeriyordu. Bu kurallara göre halktan şer’i vergiler[4] alınıyordu. Şer’i vergiler yükümlünün ödeme gücünü dikkate alan vergilerdi. Ayrıca, padişahın mutlak egemenliğine dayanarak koyduğu örfi vergiler de vardı. Örfi vergiler bölgesel farklılıklar gözetilerek konuluyordu.

Osmanlı Devleti’nin merkezi otoritesinde zaman içinde meydana gelen zayıflama vergilendirme yetkisinde de etkisini göstermiştir[5]. 16. yüzyıldan itibaren Avrupa devletlerine tanınan Kapitülâsyonlar devletin vergi gelirlerinin azalmasına yol açmış, meydana gelen açıkların kapatılması için 19. yüzyıldan itibaren – iç ve dış – borçlanma yoluna gidilmiştir. Alınan borçlara karşılık çoğu kez devletin vergi gelirleri gösterilmiştir. Osmanlı hazinesinin borçlarını ödeyemez duruma düşmesi sonucu 1882 yılında Düyun-u Umumiye İdaresi’nin kurulması ile Osmanlı Devleti mali egemenliğini tümüyle yitirmiştir.

Kurtuluş Savaşı’nın kazanılmasıyla beraber Türkiye, 1923′de Lozan Barış Anlaşması ile Kapitülâsyonları ve Düyun-u Umumiye İdaresi’ni kaldırmış; kurduğu yeni anayasal düzeniyle vergilendirme yetkisini yeniden şekillendirmiştir.

2.3 Vergilendirme Yetkisinin Anayasal İlkeler ile İlişkisi[6]

2.3.1 Hukuk Devleti Kavramı ve Vergilendirme Yetkisi

1982 Anayasasının 2. maddesine göre Türkiye Cumhuriyeti “sosyal bir hukuk devletidir”. Hukuk devleti, hukukun egemen olduğu ve vatandaşların hukuki güvenliğe sahip bulunduğu devlet olarak tanımlanmaktadır[7]. Hukuk devleti, vergilendirme yetkisinin yasama ya da yürütme organları tarafından keyfi olarak kullanılmasını önlemeye çalışır. Bu ilke vergilendirme alanında pek çok alt ilkecik şeklinde karşımıza çıkar. Örneğin, Anayasanın 73/3. maddesi “vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir, kaldırılır” hükmüyle “vergide yasallık” ilkesini getirmiştir.

Hukuk devleti kavramının “kanun önünde eşitlik ilkesi” (Anayasanın 10. maddesi), vergilendirme alanında “genellik ve eşitlik ilkeleri” olarak karşımıza çıkar. Genellik ilkesi toplumun bütün bireylerinin mali güçleri oranında vergi yükümlüsü olmasını gerektirir. Eşitlik ilkesi ise mali koşulları benzer olanların eşit işleme tabi tutulmasını (yatay adalet), farklı mali koşullarda bulunan kişilere ise farklılıkları oranında değişik işlem yapılmasını gerektirir (dikey adalet)[8].

2.3.2 Sosyal Devlet Kavramı ve Vergilendirme Yetkisi

Yukarıda da vurgulandığı gibi Türkiye Cumhuriyeti “sosyal bir hukuk devletidir”. Sosyal devlette sosyal adaletin, sosyal refahın ve sosyal güvenliğin sağlanması amaçlanır. Sosyal devlette gelir ve servet dağılımındaki adaletsizlikleri gidermek amacıyla vergilendirme yetkisini kullanarak ekonomiye müdahale eder. Örneğin gelir vergisi tarifesinde artan oranlılık kullanılarak yüksek gelire sahip yükümlülerden daha yüksek vergi alınması sağlanır.

Sosyal devlet ilkesi, hukuk devleti ilkesine göre daha belirsiz ölçütlere dayanması ve siyasi tercihlere daha fazla yer vermesi sebebiyle vergilendirme yetkisinin temel hak ve özgürlükler lehine sınırlandırılmasında daha az rol oynamaktadır.

Vergilendirme yetkisi devletin mali kaynak ihtiyacının giderilmesinin ötesinde ekonomik ve sosyal amaçlarla da kullanılmaktadır. Bu çeşit vergilere “yönlendirici vergiler” denilmektedir. Bu vergi yasalarıyla bir kısım vergiyi doğuran olay özendirilmeye ya da caydırılmaya çalışılmaktadır. Bu yapılırken temel hak ve özgürlükler zedelenebilmektedir[9].

Anayasada yer alan temel hak ve özgürlüklerden vergilendirmeye karşı duyarlı olanlar aşağıda incelenecektir. Bu temel hak ve özgürlüklerin sınırlandırılabilmesinde kendi özel düzenlemelerin yanı sıra Anayasanın 13. maddesindeki genel sınırlama nedenleri de göz önünde tutulur.

3. Vergilendirme Yetkisine Karşı Duyarlı Olan Temel Hak ve Özgürlükler

1982 Anayasasının Temel Hak ve Özgürlükler başlıklı ikinci kısmında yer alan hak ve özgürlüklerden vergilendirmeye karşı duyarlı olanları aşağıda incelenmişlerdir.

Madde 18: Zorla Çalıştırma Yasağı

Anayasanın 18. maddesi kişilerin zorla çalıştırılmalarını yasaklamaktadır. Aynı madde ile zorla çalıştırma yasağına yasalarla belirli alanlarda istisnalar getirilebileceği düzenlenmiştir[10]. Yasa ile düzenlenmiş olsalar dahi, bu istisnalar keyfi uygulamalara müsait, eşitlik ilkesini[11], kişi özgürlüğünü[12] ve kişi dokunulmazlığını[13] zedeleyici olamazlar.

Anayasa mahkemesi eski bir kararında Köy Kanunu ile öngörülmüş bazı zorla çalıştırma durumlarını eşitlik ilkesi ve zorla çalıştırma yasağı açısından ele almış, bu düzenlemeleri Anayasaya aykırı bulmamıştır[14]. Çalışma fiili çoğu kez ekonomik nitelik taşıdığı için kişinin çalıştırılması bir mali yükümlülük olarak da değerlendirilmelidir. Zorla çalıştırma, kişinin mali alanına tecavüz etmek olduğu gibi, şahsi özgürlüğüne de müdahale etmek anlamına geleceğinden yukarıda sözü edilen Anayasa Mahkemesi kararına katılma katılmak zordur.

Madde 19: Kişi Özgürlüğü ve Güvenliği

Anayasanın 19. maddesi kişi hürriyetinin, idarenin keyfi işlem ve eylemleri ile kısıtlanmasını önlemeyi amaçlamaktadır.

Vergi yasalarında da hürriyeti bağlayıcı cezalar öngörülebileceği düşünüldüğünde, vergilendirme işlemlerine bağlı olarak verilecek mahkeme kararlarıyla da kişi hürriyeti ve güvenliğine tecavüz edilmesi mümkün görülebilecektir[15]. Hürriyeti bağlayıcı cezaların uygulanmasına yol açan bireysel vergilendirme işlemlerine temel olan yasal düzenlemelerde, “vergilendirmede belirlilik ilkesine” uyulması halinde Anayasaya uygun bir sınılama getirilmiş olur. Böylelikle vergilendirme alanında keyfi uygulamalarla kişi güvenliğine el uzatılmasının önüne geçilebilir.

Madde 20: Özel Hayatın Gizliliği

Anayasanın20.[16] maddesi, özel hayatın ve aile hayatının gizliliğini korumaktadır. Kişinin içinde bulunduğu ekonomik koşulların ve sahip olduğu ekonomik sırların özel hayatın oldukça önemli bir unsurunu oluşturması sebebiyle, kişinin mali durumunun da özel hayatın gizliliği kapsamında değerlendirilmesi mümkündür. Dolayısıyla kişinin mali durumunun gizliliği, özel hayatın gizliliği kapsamında korunmalıdır[17].

Vergi yasaları vergilendirme işlemlerinin gereği olarak, kişilerin özel hayatlarına bir ölçüde girerler. Bu müdahale Anayasanın getirdiği sınırlar içerisinde kaldığı sürece kabul edilebilir. Vergi Usul Kanununun 5. ve 362. maddeleri ve 6183 sayılı Amme Alacaklarını Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 107. maddesi ile kişilerin mali durumlarının gizliliğinin korunması için getirilen hükümler, Anayasada öngörülenden daha geniş bir güvence sağlamaktadır. Bu hükümlerle, kural olarak, devlet görevlilerinin vergilendirme yetkisini kullanırken öğrendikleri, yükümlüye ait mali ve diğer özel sırların üçüncü kişilere açıklanması yasaklanmaktadır.

Bu açıdan 6183 sayılı Kanunun 107. maddesine 3944 sayılı Kanun’un 4. maddesi ile eklenen fıkralarla getirilen, vergi borçlularının kamuoyuna açıklanabileceğini öngören düzenleme dikkat çekicidir[18]. Anayasa Mahkemesi bu düzenlemenin Anayasaya aykırı olmadığına karar vermiştir[19].

Madde 23: Yerleşme ve Seyahat Özgürlüğü

Anayasanın 23. maddesi herkesin yerleşme ve seyahat özgürlüğüne sahip olduğunu düzenlemiş ve yerleşme ve seyahat özgürlüğünün hangi durumlarda sınırlanabileceğini göstermiştir[20].

Vergi yasalarıyla ve diğer yasalardaki vergilendirmeye ilişkin hükümlerele yerleşme ve seyahat hürriyeti kapsamında yer alan “yurt dışına çıkma hürriyeti” sıkça sınırlandırılmaktadır. Vergi bir vatandaşlık ödevi kabul edilebileceğinden Anayasanın 23/4. maddesi kapsamında vergi borçlularının yurt dışına çıkmasını önleme amacını güden düzenlemeler getirilmesi mümkündür.

Bu kapsamda, 1950 tarih ve 5680 sayılı Pasaport Kanunu’nun 22. maddesine göre yetkili makamlarca vergi borcu olduğu bildirilen kişilere pasaport verilmez; verilmişse geri alınır. Ayrıca sınır kapısı buluna yerlerin emniyet müdürlüklerine de durum bildirilerek, vergi borçlularının yurt dışına çıkmalarına fiilen engel olunabilmektedir.

Bu açıdan yetkili makamların doğru bilgilendirilmesi, seyahat özgürlüğü açısından büyük önem taşımaktadır. Vergi borcu bulunmayan bir vatandaşın yurt dışına çıkmasına yanlış ve gereksiz engeller çıkartılması, Anayasada güvence altına alınmış olan yerleşme ve seyahat özgürlüğüne tecavüz edilmesini ifade eder ki; yasalarımızda bu husus yeterince korunmamıştır.

Madde 24: Din ve Vicdan Özgürlüğü

Anayasanın 24. maddesi “herkesin din, vicdan ve kanaat hürriyetine sahip olduğunu, kimsenin devletin …ekonomik… düzenini kısmen de olsa din kurallarına dayandırmayacağını” düzenlemektedir[21].

Bu açıdan Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesi[22] incelemeye değer bir hüküm niteliği taşımaktadır[23]: Maddede vergi mükelleflerinin yıllık beyanname ile bildirecekleri gelirden yapabilecekleri indirimler gösterilmektedir. Söz konusu indirimler arasında, genel bütçeye dahil idarelere, il özel idarelerine, belediyelere veya köylere bağışlanan camilerin inşası veya bunların faaliyetlerini sürdürebilmeleri için yapılan yardımlar da sayılmıştır. Bu hüküm, devletin ekonomik düzeninin kısmen de olsa din kurallarına dayandırılması olarak kabul edilebileceğinden Anayasanın 24. maddesine, ayrıca din ayrımı gözetmesinden dolayı Anayasanın 10. maddesine aykırı gözükmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nda, beyan edilecek gelirden yapılabilecek indirimleri düzenleyen 14. maddede bu şekilde bir düzenleme yer almazken, Kanuna eklenen geçici 25. madde ile Gelir Vergisi Kanunu’ndakine paralel, Anayasaya aykırı bir düzenleme getirilmiştir.

Madde 35: Mülkiyet ve Miras Hakkı

1982 Anayasasının 35. maddesinde düzenlenen mülkiyet hakkı[24], 1961 Anayasından farklı olarak sosyal ve ekonomik haklar ve ödevler bölümünde değil de kişi hakları ve ödevleri bölümünde düzenlenmiştir. Bu, 1982 Anayasasının mülkiyet ve mirası bir hak olarak, klasik hak ve özgürlükler arasınad algıladığını göstermektedir.

Her vergi ya da mali yükümlülük mülkiyete müdahale edilmesini gerektirdiği için, mülkiyet ve miras hakları vergilendirme açısından oldukça hassastırlar. Anayasa Mahkemesi’nin 7/11/1989 tarih ve 6/42 sayılı kararında, kamusal gereksinimlri karsılamak için kişi ve kuruluşların malvarlıklarının bir bölümünün devlete geçirilmesi, bu yolla kamuya aktarılması anlamındaki verginin salınıp toplanması zorunluluğunun açık olduğu, ancak bunun Anayasal sınırlar içinde mümkün olabileceği vurgulanmıştır[25].

Veraset ve intikal vergisi, gelir vergisi, taşıt alım vergisi ve emlak vergisi mülkiyet hakkına sınırlama getiren en önemli vergilerdir. Bu ve benzeri vergilerin oranlarının ölçülü tutulması halinde Anayasanın 35. ve 13. maddeleri kapsamında bir sınırlama getirilmiş olacak, bu vergilerin Anayasaya aykırılığı düşünülmeyecektir.

Madde 41: Ailenin Korunması

Anayasanın 41. maddesi devlete aile birliğinin korunması için gereken önlemleri alma görevini yüklemiştir. Bu kapsamda devletin aile bütünlüğünü bozacak, aile huzur ve refahını zedeleyecek fiillerden kaçınması gerektiği de anlaşılmaktadır.

Vergi yasalarında da aileyi koruma yönelmiş tedbirler yer almalıdır. Oysa Gelir Vergisi Kanunu’nun 93. maddesinde Alman Hukukundan[26] esinlenerek düzenlenen “aile reisi beyanı usulü”, artan oranlı vergi tarifesinin uygulanması sonucu, aile fertlerinin kişisel ve ailenin toplam vergi yükünün artmasına yol açmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 93. maddesi ve buna paralel hükümler içeren diğer maddeleri (21. ve 107. maddeler) Anayasanın ailenin korunmasını öngören 41. maddesine aykırıdırlar[27].

Madde 48-49: Çalışma ve Sözleşme Özgürlüğü ve Çalışma Hakkı ve Ödevi

Anayasa 48. maddesindeçalışma ve sözleşme özgürlüğünü[28], 49. maddesinde de çalışma hakkı ve ödevini[29] düzenlemiştir.

Bu alanda vergi yasaları önemli rol oynar. Vergi yasalarıyla ekonomiyi düzenlemeye yönelmiş sınırlayıcı veya kolaylaştırıcı önlemler getirilmektedir(vergi muafiyetleri ve istisnaları, vergi indirimleri gibi). Bu önlemler çalışma özgürlüğünü doğrudan etkiliyebilmektedir. Bu etkilerin anayasal sınırlar içinde kalıp kalmadığının tespitinde Anayasanın 13. maddesinde yer alan ölçütlerden yararlanılır. Örneğin, bir vergi oranının aşırı yüksek tutulması, bir mesleğin ya da çalışmanın sürdürülmesini ekonomik olarak imkansız hale getiriyorsa, öngörülen amaç dışında bir sınırlama vardır ve çalışma özgürlüğüne Anayasaya aykırı olarak müdahale edilmiş demektir.

Nitekim Gelir Vergisi Kanunu’na 3/12/1988 tarih ve 3505 sayılı Kanun ile eklenen geçici 32. maddede düzenlenen “hayat standardı esası” çalışma özgürlüğüne ve demokratik toplum düzeninin gereklerine aykırı bulunarak iptal edilmiştir[30]. Aynı şekilde, Gelir Vergisi Kanunu’nun “gider kabul edilmeyen ödemeler” başlığını taşıyan 41. maddesinin 2. bendi, işletmede fiilen çalışsalar dahi, işletme sahibinin eşine ve çocuklarına çalışmaları karşılığında ödenen ücretlerin gider olarak indirilmesini engellemektedir. Bu hüküm de Anayasanın çalışma ve sözleşme özgürlüğü ile çalışma hakkı ve ödevini düzenleyen 48/1 ve 49/1, 2. maddelerine ve ayrıca ailenin korunmasına ilişkin Anayasanın 41. maddesine aykırı gözükmektedir.

Madde 55: Ücrett Adaletin Sağlanması

Anayasanın 55. madesi ücreti, emeğin karşılığı olarak tanımlamış, devleti, çalışanların emeklerinin karşılığı olarak adaletli bir ücret elde etmelerini sağlamakla görevlendirilmiştir. 55. madde, bireyin ekonomik gelişimini adaletli bir şekilde sağlamayı amaçladığından, ücret ile diğer gelir gruplarının vergilendirilmeleri arasında adaletin sağlanması da bu madde kapsamında ele alınmalıdır.

Ücretler ile diğer gelir grupları arasındaki temel farklar şu şekilde özetlenebilir: Gelir Vergisi kapsamında vergi yükü en ağır olan kesim ücretlilerdir. Devlet Planlama Teşkilatı’nın 1990 yılı verilerine göre ücretlilerin milli gelir içindeki payı %15 dolaylarındadır ve vergi yükü ise toplam gelir vergisinin 2/3’ünü oluşturmaktadır[31]. Ücretlerde gelir vergisi kaynakta, yani ücret daha çalışanaın eline geçmeden kesilmekte iken diğer gelir grupları yıllık beyanname ile vergilendirilirler; vergi elde edildiği yıl değil, bir sonraki yıl içinde – üç taksitte – ödenir. Ayrıca, ücretlilerin vergi kaçırması pek mümkün değildir.

Ücret ile diğer gelir gruplarının arasındaki adaletsizlikleri azaltmak amacıyla Gelir Vergisi Kanunu’nun 31. maddesiyle ücretlilere mahsus olmak üzere “özel indirim” ve “sakatlık indirimi” öngörülmüştür. Diğer taraftan, diğer gelir gruplarının – beyan usulünün niteliği gereği – vergilerinin gelirin elde edilmesinden bir yıl sonra ödenmesinin, ücretliler aleyhine neden olduğu ayrımın önüne geçmek (ayrıca vergi kaçırılmasını önlemek ve enflasyon sebebiyle Türk Lirası’nın değeri azalmadan vergiyi tahsil etmek) için Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi ile “Geçici Vergi” (peşin ödeme) usulü öngörülmüştür[32].

Tüm bunlara rağmen Gelir Vergisi Kanunu, ücretlerin vergilendirilmesi açısından adaletsiz bir yapı sergilemektedir. Ücretler oldukça yüksek oranlarala vergilendirilmektedir (GVK 94. ve 103. maddeler). Buna, katma değer vergisi ve ülkemizdeki enflasyonist ortam da eklenince Türk vergi mevzuatının Anayasanın ücrette adaletin sağlanmasını öngören amir hükümleriyle çatışıtığı görülmektedir[33].

Madde 57: Konut Hakkı

Anayasanın 57. maddesi devlete, kişilerin konut ihtiyacını karşılayacak önlemelri alma görevini yüklemiştir. Bu amaçla kanun koyucu vergilendirme yetkisini kullanırken indirimler, istisnalar, muafiyetler öngörmek suretiyle kişilerin konut edinmesini kolaylaştıracaktır.

Vergi sistemimiz kişilerin konut ihtiyacının giderilmesi açısından Anayasanın öngördüğü şekilde hükümler içermektedir. Buna örnek olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 21. maddesi gösterilebilir. Bu maddeye göre binaların konut olarak kiraya verilmesi halinde elde edilen hasılatın belli bir kısmı vergiden istisna edilebilmektedir[34].

Emlak Vergisi Kanunu’nda da kişilerin konut ihtiyacının karşılanması amacıyla pek çok kolaylık öngörülmüştür. Örneğin, Emlak Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinde konut olarak kullanılan binalar için vergi oranı daha düşük olarak belirlenmiştir (binde dört). Mükerrer 8. madde ile de Bakanlar Kurulu’na belli koşullar dahilinde bu oranı daha da indirme yetkisi tanınmıştır[35]. Ayrıca 2982 sayılı Kanun ile kalkınmada öncelikli yörelerde konut inşaatına tahsis edilen arazi ve arsalar vergiden muaf tutulmaktadırlar.

4. Sonuç

Bu çalışma, kamu hukuku bütünü içinde yer alan vergi hukuku ile anayasa hukukunun inceledikleri konulardan ikisinin, vergilendirme yetkisi ile temel hak ve özgürlüklerin ilişkisini incelemeye çalıştık.

Vergilendirme yetkisi, temelini devlet egemenliğinde bulan ve tarihsel gelişim içinde demokratikleşme oranında sınırları çizilen bir yetki olarak karşımıza çıkmıştır.

Anayasamızda ifadesini bulan temel hak ve özgürlüklerin pek çoğu vergilendirmeye karşı duyarlıdır. Bu hak ve özgürlüklerin incelenmesi göstermiştir ki, negatif statü hakları diyebileceğimiz “kişi güvenliği”, “din ve vicdan özgürlüğü”, “özel hayatın gizliliği” gibi hak ve özgürlüklere vergi yasalarıyla da – vergilendirme yetkisinin anayasal sınırşar dışında kullanılması sonucu – müdahale edilebilmektedir ve halen yürürlükte bulunan vergi yasalarında da, bu yönüyle, Anayasaya aykırı olduğunu düşündüğümüz hükümler yer almaktadır.

Pozitif statü hakları olarak ifade edebileceğimiz “ailenin korunması”, “çalışma ve sözleşme özgürlüğü”, “ücrette adaletin sağlanması” gibi hak ve özgürlüklerin gerçekleşmesi açısından da devletin, vergilendirme yetkisinden yeterince yararlanamadığı görüşüne varılmıştır.

Çalışmada vurgulanmamakla birlikte, Anayasa Mahkemesi’nin, akçalı konularda denetim yaparken, kişi özgürlükleri karşısında biraz daha devlet yanlısı bir yaklaşım sergilediği düşüncesindeyiz. anayasaya aykırı olduğu görüşünde olduğumuz vergi yasalarının bazı hükümleri, bu yaklaşıma bağlı olarak iptal edilmemiş olabilirler. Anayasa Mahkemesi’nin, devletin vergilendirme yetkisini kullanırken, temelhak ve özgürlüklere yaptığı müdahaleleri incelerken, devletin vergilendirme yetkisini sınırlandırıcı bir yaklaşım sergilemesiyle vergi sistemimizin Anayasa’da düzenlenen hürriyetlerle daha uyuyumlu bir şekil alacağı kanısındayız.

Kaynaklar

1- Çağan Nami, Vergilendirme Yetkisi, İstanbul 1982

2- Güneş Gülsen, Veriginin Yasallığı İlkesi, Doktora Tezi, İstanbul 1992

3- Kumrulu Ahmet, Vergi Hukukunun Bir Kısım Anayasal Temelleri, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Cilt 36’dan ayrı bası, Ankara 1981

4- Öncel Mualla, Enflasyon ve Vergilendirme, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Cilt 44’den ayrı bası, Ankara 1995

5- Öncel Mualla – Kumrulu Ahmet – Çağan Nami, Vergi Hukuku, Ankara 1995

6- Özman Aydoğan, İnsan Hakları ile İlgili Temel Metinler, Ankara 1967

7- Soysal Mümtaz, 100 Soruda Anayasanın Anlamı, İstanbul 1986

8- Tanör Bülent, Osmanlı – Türk Anayasal Gelişmeleri, İstanbul 1992

[1] Ayrıntılı bilgi için bakınız: Nami Çağan, Vergilendirme Yetkisi, İstanbul 1982, sayfa 13 vd.[2] İngiltere’de kralın mutlak iktidarını sınırlandıran ilk anayasal belge olduğu kabul edilen Magna Carta Libertatum’da, kralın vergilendirme yetkisini sınırlandıran hükümler yer almakta idi (md. 12, 14, 15). Bakınız: Aydoğan Özman, İnsan Hakları ile İlgili Temel Metinler, Ankara 1967, sayfa 4, 5

[3] Amerikan Bağımsızlık Savaşı’nın en önemli nedenlerinden biri İngiltere’nin Amerika’daki sömürgelerinin vergilendirme yetkisine müdahale etmesi olmuştur. Bu müdahale ile bozulan ilişkiler, Amerika’nın bağımsızlığını ilan etmesi ile sonuçlanmıştır.

[4] Zekat, öşür, haraç ve cizye

[5] 1808 Sened-i İttifak (md. 3, 7), 1839 Gülhane Hatt-ı Hümayunu ve 1856 Islahat Fermanı ile padişahın vergilendirme yetkisi sınırlandırılmış, yükümlülerin ödeme gücüne göre vergi konulması öngörülmüş ve önceden kanunla tespit edilenler dışında keyfi vergilerin konulması yasaklanmıştır. Bakınız: Bülent Tanör, Osmanlı – Türk Anayasal Gelişmeleri, İstanbul 1992, sayfa 32, 67, 72

[6] Ayrıntılı bilgi için bakınız: Mualla Öncel – Ahmet Kumrulu – Nami Çağan, Vergi Hukuku, Ankara 1995, sayfa 39 vd., Ahmet Kumrulu, Vergi Hukukunun Bir Kısım Anayasal Temelleri, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Cilt 36′dan ayrı bası, Ankara 1981, sayfa 152

[7] Bakınız: Mümtaz Soysal, 100 Soruda Anayasanın Anlamı, İstanbul 1986, sayfa 243

[8] Yatay adalet, hukuk devleti kavramının yasa önünde eşitlik ilkesiyle, dikey adalet kavramı ise sosyal devlet kavramı ile ilişkilidir.

[9] Anayasa madde 13: “Temel hak ve hürriyetler, Devletin ülkesi ve milletiyle bölünmez bütünlüğünün, milli egemenliğin, Cumhuriyetin, milli güvenliğin, kamu düzeninin, genel asayişin, kamu yararının, genel ahlakın ve genel sağlığın korunması amacı ile ve ayrıca Anayasanın ilgili maddelerinde öngörülen özel sebeplerle, Anayasanın sözüne ve ruhuna uygun olarak sınırlanabilir.

Temel hak ve hürriyetlerle ilgili genel ve özel sınırlamalar demokratik toplum düzeninin gereklerine aykırı olamaz ve öngörüldükleri amaç dışında kullanılamaz.

Bu maddede yer alan genel sınırlama sebepleri temel hak ve hürriyetlerin tümü için geçerlidir.”

[10] Anayasa madde 18: “Hiç kimse zorla çalıştırılamaz. Angarya yasaktır.

Şekil ve şartları kanunda düzenlenmek üzere hükümlülük veya tutukluluk süreleri içindeki çalıştırmalar; olağanüstü hallerde vatandaşlardan istenecek hizmetler; ülke ihtiyaçlarının zorunlu kıldığı alanlarda öngörülen vatandaşlık ödevi niteliğindeki beden ve fikir çalışmaları, zorla çalıştırma sayılmaz.”

[11] Anayasa madde 10

[12] Anayasa madde 19

[13] Anayasa madde 17

[14] Anayasa Mahkemesi, 5/1/1965, 198/1, AMKD, tarih 1971, sayı 3, sayfa 8

[15] Örneğin, Vergi Usul Kanunu’nun 358 – 363. maddelerinde, vergi yasalarına aykırı kimi fiiler için hürriyeti bağlayıcı cezalar öngörülmüştür.

[16] Anayasa madde 20: “Herkes özel hayatına ve aile hayatına saygı gösterilmesini isteme hakkına sahiptir. Özel hayatın ve aile hayatının gizliliğine dokunulamaz. Adli soruşturma ve kovuşturmaların gerektirdiği istisnalar saklıdır.

Kanunun açıkça gösterdiği hallerde, usulüne göre verilmiş hakim kararı olmadıkça; gecikmesinde sakınca bulunan hallerde de kanunla yetkili kılınan merciin emri bulunmadıkça, kimsenin üstü, özel kağıtları ve eşyası aranamaz ve bunlara el konulamaz.

[17] Anayasa Mahkemesi, 26-27/9/1967, 336/29, AMKD, tarih 1975, sayı 28

[18] 6183 sayılı Kanun’a 3946 sayılı Kanun’un 4. maddesi ile eklenen fıkralar: “Ödeme müddetinin bitim tarihinden itibaren altı ay geçmesine rağmen, Gelir Vergisi, Kurumlar Vergisi, Katma Değer Vergisi ve bunların fer’ileri ve cezaları ile bu vergiler dışında kalan ve vergi, resim, harç niteliğinde olmayan diğer amme alacaklarını ödemeyen amme borçlularının ad ve ünvanları ile borç miktarları, yılda en çok bir defa Maliye Bakanlığınca topluca ilan edilebilir.

Bu ilan sırrın ifşaı ve Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre vergi mahremiyetinin ihlali sayılmaz.

Maliye Bakanlığı, ilan edilecek amme alacaklarını nev’ileri ve asgari miktarı itibariyle sınırlamaya, ilanın şeklini, yapılacağı yer ve zaman ile diğer usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.”

[19] Anayasa Mahkemesi, 19/3/1987, 5/7, RG. 12/11/1987, sayı 19632, sayfa 31-32

[20] Anayasa madde 23: “Herkes yerleşme ve seyahat hürriyetine sahiptir.

Yerleşme hürriyeti, suç işlenmesini önlemek, sosyal ve ekonomik gelişmeyi sağlamak, sağlıklı ve düzenli kentleşmeyi gerçekleştirmek ve kamu mallarını korumak;

Seyahat hürriyeti, suç soruşturma ve kovuşturması sebebiyle ve suç işlenmesini önlemek;

Amaçlarıyla kanunla sınırlanabilir.

Vatandaşların yurt dışına çıkma hürriyeti, ülkenin ekonomik durumu, vatandaşlık ödevi ya da ceza soruşturması veya kovuşturması sebebiyle sınırlanabilir.

Vatandaş sınır dışı edilemez ve yurda girme hakkından yoksun bırakılamaz.

[21] Anayasa madde 24/5: “Kimse, Devletin sosyal, ekonomik, siyasi veya hukuki temel düzenini kısmen de olsa, din kurallarına dayandırma veya siyasi veya kişisel çıkar yahut nüfuz sağlama amacıyla her ne suretle olursa olsun dini veya din duygularını yahut dince kutsal sayılan şeyleri istismar edemez ve kötüye kullanamaz.”

[22] 3329 sayılı Kanun’un 63. maddesi ile değişik şekli

[23] Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 25. maddesinde de aynı yönde bir düzenleme yer almaktadır.

[24] Anayasa madde 35: “Herkes mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.

Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.

Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz.”

[25] Anayasa Mahkemesi, 7/11/1989, 6/42, RG. 6/4/1990, sayı 20484, sayfa 30

[26] Federal Alman Anayasa Mahkemesi, Gelir Vergisi Kanunlarında yer alan ‘aile reisi beyanı’ usulünü Alman Anayasasının eşitlik ve ailenin korunması ilkelerine aykırı bularak iptal etmiştir. Bakınız: Nami Çağan, Vergilendirme Yetkisi, İstanbul 1982, sayfa 157

[27] Söz konusu maddeler Anayasa Mahkemesi’nin önüne getirilememiştir, çünkü 1961 Anayasasınının geçici 4. maddesine göre 27/5/1960 – 6/1/1961 arası dönemde çıkarılan yasalar hakkında Anayasaya aykırılık iddiasıyla Anayasa Mahkemesi’nde iptal davası açılamayacağı gibi, itiraz yoluyla dahi mahkemelerde Anayasaya aykırılık iddiasında bulunulamıyordu. Bu konu, 1982 Anayasası döneminde de Anayasa Mahkemesi gündemine gelememiştir. Oysa Gelir Vergisi Kanununun 93. maddesi başta Anayasa md. 41 ‘ailenin korunması’ olmak üzere, md. 10 ‘kanun önünde eşitlik’, md. 48 ‘çalışma ve sözleşme özgürlüğü’ ve md. 73. ‘mali güce göre vergilendirme ve vergi adaleti’ ilkelerine aykırı gözükmektedir.

[28] Anayasa madde 48: “Herkes, dilediği alanda çalışma ve sözleşme hürriyetine sahiptir. Özel teşebbüsler kurmak serbesttir.

Devlet, özel teşebbüslerin milli ekonominin gereklerine ve sosyal amaçlara uygun yürümesini, güvenlik ve kararlılık içinde çalışmasını sağlayıcı tedbirleri alır.”

[29] Anayasa madde 49: “Çalışma, herkesin hakkı ve ödevidir.

Devlet, çalışanların hayat seviyesini yükseltmek, çalışma hayatını geliştirmek için çalışanları korumak, çalışmayı desteklemek ve işsizliği önlemeye elverişli ekonomik bir ortam yaratmak için gerekli tedbirleri alır.

Devlet, işçi-işveren ilişkilerinde çalışma barışının sağlanmasını kolaylaştırıcı ve koruyucu tedbirleri alır.”

[30] Anayasa Mahkemesi, 7/11/1988, RG. 6/4/1990, sayı 20484, sayfa 32-33

[31] Bakınız: Gülsen Güneş, Verginin Yasallığı İlkesi, Doktora Tezi, İstanbul 1992, sayfa 95

[32] Geçici Vergi (peşin vergi ya da peşin ödeme), yükümlülerin bir sonraki yıl tarh ve tahsil edilecek vergilerden mahsup edilmek üzere, içinde bulundukları yıl içinde belirli yöntemlere göre tespit edilen ve önceden yapılan ödemeyi ifade eder. Bakınız: Mualla Öncel – Ahmet Kumrulu – Nami Çağan, Vergi Hukuku, Ankara 1995, sayfa 133, 345

[33] Bakınız: Mualla Öncel, Enflasyon ve Vergilendirme, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Cilt 44’den ayrı bası, Ankara 1995, sayfa 492 vd.

[34] Bakınız: Mualla Öncel – Ahmet Kumrulu – Nami Çağan, Vergi Hukuku, Ankara 1995, sayfa 322

[35] Halen bu oran binde iki olarak uygulanmaktadır.

Not: Bu makale 1998 senesinde yüksek lisans ödevi olarak hazırlanmıştır.

© 2007 – 2009, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

Vergi Usul Kanunu’nun 413. maddesine göre, mükellefler (yükümlüler), Maliye Bakanlığından veya Maliye Bakanlığının bu hususta yetkili kıldığı makamlardan vergi durumları ve vergi uygulanması bakımından belirsiz ve kararsızlığa neden olan hususlar hakkında açıklama istiyebilirler. Yetkili makamlar yazı ile istenecek açıklamayı yazı ile veya sirkülerle cevaplamak zorundadırlar. Alacakları cevaplara göre hareket eden mükelleflerin bu hareketleri cezayı zorunlu kılsa bile ceza kesilmez.

Mükellefler bağlı oldukları vergi dairesi başkanlıklarına veya defterdarlıklara bir dilekçe ile başvurmak yoluyla mukteza talebinde bulunabilirler. Muktezalar, kendilerine verilen muktezaya göre hareket eden mükellefleri bunun neticesinde doğabilecek vergi cezalarına karşı korumakla beraber, vergi borcu asıllarına, gecikme zammı ya da faizlerine karşı koruma sağlayamazlar.

Muktezalar sadece verildikleri mükellefler bakımından geçerlidirler. Diğer mükellefler, başka mükelleflere verilmiş muktezalara dayanarak ilgili vergi cezalarına karşı korunma elde edemezler. İşte bundan dolayı, mükellefler aynı ya da benzer konularda sıklıkla mukteza talebinde bulunabilmektedirler. Bu da Maliye Bakanlığı’nın iş yükünün lüzumsuz yere artmasına sebep olmaktadır.

Maliye Bakanlığı’nın bu sorunu gidermek için 2003 yılında yayınladığı bir genel tebliğ muktezalardan yararlanabilecek mükelleflerin kapsamını genişletmiştir:[2]

“(M)ükelleflere kolaylık sağlamak amacıyla tayin edilen muktezalardan özellik arz edenler periyodik olarak sirküler halinde yayımlanacaktır. Ayrıca, Bakanlığımızca, yapılacak mukteza taleplerinin sirkülerle cevaplandırılması yoluna gidilebilecektir. Sirkülerler, Gelirler Genel Müdürlüğünün www.gelirler.gov.tr internet adresinde yayımlanacaktır.

Durumları sirkülerde yayımlanan olaya uyan ve yapılan açıklamalar doğrultusunda işlem yapan mükellefler adına Vergi Usul Kanununun 413 üncü maddesinin son fıkrasında yer alan hüküm uyarınca herhangi bir cezai işlem yapılmayacaktır.”

Eski haliyle Gelirler Genel Müdürlüğü’nün, yeni haliyle Gelir İdaresi Başkanlığı’nın vebsitesinin “mevzuat” bölümünde “kanunlar” başlığı altında yürürlükteki vergi kanunlarıın metinlerinin yanı sıra her bir kanun bakımından ayrı ayrı tasnif edilmiş şekilde ikincil kaynakların metinleri de yer almaktadır.[3] 1996 yılından günümüze kadar yayınlanmış pek çok mukteza da bu sitede yerlerini almışlardır. Bunun yanı sıra, 1996 – 1998 yılları arasında verilen muktezalardan derlenmiş ve Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 1999 yılında yayınlmış olan “Türk Vergi Kanunları Uygulamalarına İlişkin Özelgeler (Muktezalar)” başlıklı kitaba da Gelir İdaresi Başkanlığı’nın vebsitesinden erişmek mümkündür.[4]

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın vebsitesinde yayınlanmış olan muktezalardan mükelleflerin Maliye Bakanlığı’nın yukarıda değinilen genel tebliği kapsamında yararlanıp yararlanamayacağı konusunda üzerinde durulması açıklığa kavuşturulması gereken bir husus bulunmaktadır. Şöyle ki, tebliğ, bazı mukteza taleplerinin “sirküler” ile cevaplandırılıp bu sirkülerlerin “www.gelirler.gov.tr” adresinde yayınlancağını öngörmektedir. Söz konusu site incelendiğinde sitede, her bir kanun bakımından ayrı ayrı tasnif edilmiş şekilde, “özelgeler” ve “sirküler” başlıkları altında açıklayıcı ikincil kaynak niteliğinde metinler yayınlandığı ve fakat muktezaların sirküler şeklinde yayınlanmadığı görülmektedir. Bu şekle aykırılık, sözkonusu sitede yayınlanan muktezlardan müklleflerin değinilen tebliğ kapsamına yararlanamayacakları neticesinin çıkarılmasına sebep olabilir. Yine de tebliğin hizmet ettiği amaç göz önüne alındığında, Gelir İdaresi Başkanlığı vebsitesinde yayınlanmış bütün muktezaların (kitap formatında yayınlananlar da dahil olmak üzere) tüm mükelleflerce ulaşılabilir hale gelmeleri sebebiyle ilgili oldukları konular bakımından tüm mükelleflere ilgili vergi cezalarına karşı koruma sağlayacaklarını kabul etmek daha doğru olur.

Notlar

[1] Öncel, Kumrulu, Çağan, Vergi Hukuku, Ankara, Turhan Kitabevi, 13. Bası, 2005, s.16.

[2] 30.4.2003 tarih ve 315 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

[3] http://www.gelirler.gov.tr/gelir2.nsf/VK?OpenPage adresinde listelenmiş kanunlardan herhangi biri seçildiğinde o kanunun metni ile beraber ilgili ikincil kaynakların listesi de gelmektedir.

[4] http://www.gelirler.gov.tr/gelir2.nsf/kitapozelgeicindekiler?OpenPage

© 2007, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

In English:
Godaddy Coupon Code

The following coupon code reduces domain registration – renewal price from $8.99 to $5.99:

“gdh1205″ (without the ” “)

It worked for me for renewals, I hope it works for you too.

© 2006 – 2007, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

75
Doğum yılım ve yerim: Ereğli. Konya değil Karadeniz.
Pazarın ilerisi. Camdan aşağı attığım sabunlar.
Murtaza mahallesi. Toprağı kazarken bulduğum Bizans sikkesi.
Komşunun kızları ile evcilik oynayışım. Evlendirmişlerdi(!) beni de ne korkmuş ne ağlamıştım artık onların evinde kalmam lazım diye.
Ortacami. Yufkacının üst katı. Manolya bahçesinde yaptığımız çete kulubesi. Akreplerden korkup kaçışımız oradan.
Liman. ‘Anayasacı’ oluşum.

81
Nimet İlkokulu. Semiha Bana, ilk öğretmenim.
Erdemir Sineması. İlk sunuculuğum, ilk oyunculuğum.
Liman. Kiraladığım kayık. Küreğin avuçiçimi acıtması.
Anadolu Dersanesi. Babam müdür. Çıtır simit ve çay. Ne çok sevmiştim kantinini.
Akbank’ın aylık sınava hazırlık dergileri. Bir akşam onları çalışıp girmiştim sınava.

86
Anadolu Lisesi. Hazırlık sınıfları en üst katta. Ne de çok basamak var çıkacak.
Bilgisayar Laboratuarı. MS-Dos 3.30, sonra 4.01.
Okulun yanındaki boş tarla. Bisiklet kiralayan adam.
Kavaklık. Ergenlik. Meslek Liseli arkadaşlarım. Kung-Fu.

91
Berna’m ile tanışmam.

93
Büyük Ereğli Dersanesi’ndeki danışman hoca. Müdür yardımcısı falandı galiba. Kim olduğumu bile bilmeden babama dersaneyi ektiğimi söyleyebilen, benim AÜHF’de okuyacağıma inanmayan adam. Adı neydi acep?
Endüstri ve Meslek Lisesi. Üniversite sınavının ilk ayağı. Bir saat camdan limanı seyredişim.
Fener Lisesi, Zonguldak. Sınavın ikinci ayağı. Anam babam haber beklerken sinemada Hülya Avşar’ın Berlin in Berlin’ini izleyişim.

İstanbul.
Marmara Hukuk’ta geçen iki güzel yıl.
Atatürk Erkek Öğrenci Yurdu, Cevizlibağ İstanbul. Hamam usulü banyoları.
Topkapı-Kadiköy otobüs hattı. Boğaz köprüsü. Yollar.
Vapurla yurda dönülen geceler. Camdan dışarı bakıyormuş gibi yapıp aslında bana bakan kız. Sonradan en yakın arkadaşım oluşu. Yemeği kaçırdığım akşamlar.
Ve amcamın okulun burnun dibindeki evi!

Okul günleri. Dersler.
Süheyl Batum’un Anayasa dersini anlatışı. O derste benim ders anlatışım. Arkadaşlarım bana ‘sen hoca olursun’ dediklerinde ‘hadi oradan len…’ deyişim.
Cimbom’un Manchester’la oynadığı maç.

94
Altunuzade Erkek Öğrenci Yurdu, Altunuzade İstanbul. 80 numaralı oda. Beni polis zanneden oda arkadaşlarım. Kantinde çeyrek ekmek arası bayat yumurta ve bayat çay. Ne de güzeldi tadı.
Tansu Çiller’in yaptığı devalüasyon. Tamek meyva suyunun fiyatının bir günde beş kat artması.

Üsküdar’daki bir evin saraya bakan balkonunda oturup iki dostla çay içişimiz. Geçen yatlara laf edişimiz. Kocamustafapaşa’daki bir evde geçen haftasonları. Dostlar. İzden’in serçe arabası. Buğra’nın Ortaköy’deki evi. Taksim’in barları. Taksim Parkı’nın tinercileri.

Gezme, tozma. Dönmezer’in dört ciltini hatmedip dersi finalde geçen dört kişiden biri olma.

95
Ankara Hukuk’a yatay geçiş başvurusu. Başvurumun kabul edildiğinden habersiz Marmara’ya devam edişim. Kabul edildiğimi ziyadesiyle geç öğrenişim. Mermer salonda yazı tura atıp Ankara’ya geçişim.

Ankara’da Ertan abi. Ertan abinin evi. Ertan abinin serçe arabası. Eryaman sokakları.
Ankara Hukuk, arka bina, 3-A sınıfı. Sınıfın en arka sırası. En ön sıradaki öğrenciler. Tanışmamız, arkadaş oluşumuz. Vergi hukuku dersi. Ahmet hocam. Berna’m, bir tanem.

Evlenme teklifi(!) alışım. Abim ile geçen günlerimiz. Eryaman-Bahçeli yolları.

97
Mezuniyet. Parasız geçen günler. Ankara Adliyesi’nde staj. Yüksel Hoca’nın bürosu. Paralı geçen günler.

Yüksek Lisans. Nurkut hocanın rekabet hukuku dersi. Arka binadaki çatışmanın olduğu gün bir öğrencinin beni polis sanışı. Mustafa beyin ve Hakan beyin odaları. Çay işkenceleri.

98
Asistanlık günleri. Sınav nöbetleri. Teze başlamam.

2000
Tezi bitirmem. Burs almam. Evlenmem. Amerika’ya yollanmam. Ahmet hocamın muhalefeti.
Gainesville, Florida. Hilton oteldeki gece. Otel odasına ve kiralık arabaya giden paracıklar.
Küçük ve karanlık ve de ucuz evimiz. Yerde uyuduğumuz gece. Bir plastik masa ve dört sandalyeden oluşan mobilya takımımız. Berna’nın karton kutudan yaptığı kitaplığım.
Bisikletimiz. Publix marketin poşetleri. Küçük televizyon alışımız.

Okul, okul, okul. 70 kişilik sınıftaki üç yabancıdan biri olmanın verdiği o garip his. Bambaşka bir millet, bambaşka bir eğitim tarzı. Amerikan federal vergi kanunları (iki cilt) ve tüzükleri (beş cilt).

Friel. Lokken. Doktora. Tez. Tez. Tez.

* 17 Nisan 2005′de yazdığım bir yazıdır.

© 2006 – 2007, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

IRS’in baş hukuk müşaviri olan bay Korb’un verdiği ikinci örnek daha çok ilgimi çekti benim. İslamiyet’in ilk genişlediği yıllarda fethedilen topraklarda yaşayan hristiyan tebanın ödemek zorunda olduğu vergiler varmış. Oysa müslüman teba bu vergileri ödemiyormuş. Sırf vergi ödemekten kurtulabilmek için pek çok hristiyan müslüman olmuş…

Bunları dinlerken bir örnek de benim aklıma geldi. ABD’de yakıt üzerinde neredeyse hiç vergi yok. Başka faktörlerin yanı sıra vergi sebebiyle de olsa gerek, benzin Türkiye’dekinden çok daha ucuza satılıyor. Gene ABD’de bizdeki gibi motorlu araçların yaşı ve motorunun hacmi ile orantılı olarak tesbit edilen taşıt alım ve kullanım vergileri de yok. Dolayısıyla yeni taşıt ile eski taşıt ve büyük motorlu taşıt ile küçük motorlu taşıt sahibi olma arasında da pek bir vergisel fark yok. Bu dediklerimin neticesinde olsa gerek, Türkiye’de ve Türkiye’dekine benzer vergi yasaları olan Avrupa ülkelerinde yaşayanlar küçücük taşıtlara biniyorlar. Oysa Amerika’da yaşayanlar hem içleri geniş hem de motorları yüzlerce beygir gücünde olan taşıtlar kullanıyorlar.

Hukuk fakültelerinin üçüncü sınıflarında okutulan vergi hukuku derslerini pek önemsemeyen, vergi hukukunun hayatımız üzerinde ne kadar da etkili olduğuna kafa yormayan arkadaşlarımın dikkatine sunarım bu örnekleri…

Ertuğrul Akçaoğlu

© 2005 – 2006, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

‘Bu vergi affı olayına, şiddetle karşıyım. Adeta dürüst mükellefi cezalandırıyor, kaçıranı ödüllendiriyor. Anayasa’ya bir madde koymalı ve vergi affı bir daha hiç olmamalı…’
http://www.hurriyet.com.tr/yazarlar/3424526.asp?yazarid=82&gid=61

Şükrü Kızılot da, Abdüllatif Şener de vergilendirme konusunda uzman akademisyenler. Yazıyı ve yazıda geçen sözü okuyunca merak ettim, Anayasamızda vergiler hakkında bir madde var mı, varsa eğer, ne diyor bu madde, diye. Varmış tabi… Şöyle diyor Anayasamızın Kişi Hakları ve Ödevleri başlıklı ikinci kısmının, Siyasi Haklar ve Ödevler başlıklı dördüncü bölümünde yer alan yetmiş üçüncü maddesi:

VI. Vergi ödevi

MADDE 73. – Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.

http://www.tbmm.gov.tr/Anayasa.htm

Azıcık açalım bu maddeyi:

1- Anayasamıza göre herkes vergi yükümlüsü. Genç yaşlı, kadın erkek, Türk yabancı, zengin fakir farketmiyor bu bakımdan. Yükümlülü olmak bakımından herkes kanun önünde eşit!

2- Anayasamız vergi yüklümlülüğünün kamu giderlerini karşılamak için getirildiğini söylemiş. Yani “masraf teorisi” (cost theory) ile izah etmiş vergilendirme yetkisini. Masraf teorisi, kamu gelirlerinin meşruiyetini izah etmeye çalışan çok eski bir teori. Bizim Anayasamızda değinilmeyen rakibi “fayda teorisi” (benefit theory) ile birlikte “değiş tokuş” teorisisinin (exhange theory) içinde yer alıyor masraf teorisi. Önemli mi bu? Pek değil ama önemli olan şu: Değiş tokuş teorisi uzun yıllar önce itibarını yitirmiş, yerini “ekonomik bağlılık” (economic allegiance) doktirinine kaptırmış bir görüş. Ekonomik bağlılık, ilk kez 1892′de ortaya atılmış; sonra 1923′de Milletler Cemiyeti için bir dört iktisatçının hazırladığı meşhur bir vergi politikası raporunun temel taşı olmuş. Hem bütün uluslarası vergi sitemi hem de pek çok ulusal vergi sistemi bu fikir etrafında inşa olmuş. Şimdi merak ediyorsunuzdur, ekonomik bağlılık da ne ola , diye. Boşverin; devletin niye vergi alabildiğini izah etmeye çalışan bir başka fikir işte. Bu kadarına bile gerek yoktu ya, 1982 tarihli Anayasamızda 1892 tarihli ekonomik bağlılık doktrininin es geçilip, çok çok daha eski masraf teorisine dayanılmasına aklım takıldı bir an da…

3- Vergi yükümlüsü olmak bakımından zengin fakir olmak farketmese de vergi ödemek bakımından fark ediyormuş. Zira Anayasamız herkes “malî gücüne göre” vergi öder diyor. Yani vergiyi ödemek bakımından hiç kimse kanun önünde eşit değil! Ödeme gücüne göre vergi ödeme ilkesi (ability to pay), zamanında, hem devletin nasıl olup da vergi toplayayabildiğini, hem de kimden ne kadar vergi toplayabileceğini izah etmek için ortaya atılmış bir başka fikir. İlk anlamda artık kimse ciddiye almasa da bu fikri, ikinci anlamıyla, aynen Anayasamızda olduğu gibi, geçerliliğini koruyor.

4- Maliye politikasının sosyal amacı vergi yükünün vergi yükümlüleri arasında adil ve dengeli dağıtılması diyor Anayasamız. Bu ne demek, anlayanınız var mı? Maliye politikasının sosyal amacından bahsettiğine göre Anayasamız, bu politikanın başka amaçları da olsa gerek. Ekonomik amacı, mesela. Ekonomik amaç da vergi yükünün dengeli ve adil dağıtımını gerektiriyor mu? Birşey demiyor Anayasamız. Sosyal amaca uyulmamanın müeyyidesi nedir? Anayasaya aykırılık olsa gerek? O ne demek?

5- Vergiler kanunla konur, değiştirilir ve kaldırılırmış. Buraya kadar tamam ama devamı var: Vergiye benzeyen diğer yükümlülükler de aynı kurala tâbi. Nedir vergiye benzeyen diğer yükümlülükler? Emin değilim ama adliyeye gidip temiz kağıdı alabilmek, nüfus dairesinde hüviyetimi yeniletebilmek, okula çocuğumu kaydettirebilmek için istemeye istemeye de olsa bağış vermek zorunda kalınca aynen vergi ödüyormuşum gibi geliyor bana. E, ne de olsa kamu giderlerini karşılamak için (okula çocuk kaydettirme durumunda tam da mali gücüme göre) katkı da bulunmak zorunda kalmıyor muyum? Bu vergi değil de nedir? Vergiye benzeyen mali yükümlülüktür işte. Anayasayamıza baktım, öğrendim, kanun olmadan benden bu bağışı alamazmışsınız desem ne olur? Bişey olmaz; temiz kağıdı alamam, hüviyetimi yeniletemem, çocuğumu okula veremem. Değil mi?

6- Eğer kanun izin verirse Bakanlar Kurulu verginin miktarını azaltıp artırabilirmiş. Peki, öyle olsun.

Dönelim başa. Anayasamızın, Abdüllatif Şener’in değindiği af meselesi ile ilgili hiçbir şey demiyor. Örneğin, “işçi ve memur gibi bazı yükümlülerin (gelir) vergisi daha ücretleri ellerine geçmeden kesilirken, vergisini önce beyan edip, sonra ödemesi gerektiği halde, ne de olsa bir gün af çıkar, yaptığım yanıma kâr kalır düşüncesiyle, hiç utanmaksızın, vergi kaçıran başka vergi yükümlülerinin vergi borçlarının aslını ve gecikme cezalarını affeden yasa yapılamaz”, demiyor.

Diyor mu yoksa?

Hocalarım bu diyeceğime kızacak belki ama bence bal gibi de diyor.

Eğer Anayasa gereği ” herkes … malî gücüne göre vergi ödemekle yükümlü” ise Meclisimizin ödeme gücü olduğu halde vergisini ödemeyeni affetme yetkisi yoktur. Herkesten ödeme gücüne göre vergi almayı sağlayacak yasaları yapmaktır Meclisin ödevi. Bu yasaları uygulamak da hükümetlerin… Meclis ve hükümetler el ele verip, biz bu vergiyi toplayamıyoruz arkadaş, bütçe delik, ne bulursak kârdır, o sebeple vergi borçlarını indirecek ve cezaları affedeceğiz, böylelikle az da olsa belki biraz vergi toplarız, diyemezler. Bunu diyebilmeleri için Meclis’in Anayasayı değiştirmesi, yetmiş üçüncü madenin ilk fıkrasını yumaşatıp, örneğin, “herkesten malî gücüne göre vergi alınabilir” der hale getirilmesi gerekir.

Diyeceksiniz ki, “vergi … kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır” diyor Anayasa; bu aynı şey değil mi? Değil! Konmuş vergiyi kaldırmak başka şeydir, ödenmemiş vergiyi affetmek başka. İlk bakışta benzer gözükseler de azıcık dikkat ettiniz mi bambaşka neticeleri olduğunu anlarsınız.

Af yasaları “maliye politikasının sosyal amacı”na da aykırıdır bence. Neydi bu sosyal amaç? Vergi yükünü adaletli ve dengeli dağıtmak. Ödeme gücü düşük bir memur ya da işçinin vergisi daha maaşı eline geçmeden kesilirken, ödeme gücü yüksek iş sahibi vergisini kaçır babam kaçıracak ve Meclis bunu affeden yasa çıkaracak. Bunun adil ve dengeli olduğuna çocukları bile inandıramaz kimse. Şüphesiz ki vergi aflarının çeşitli ekonomik ve sosyal ve siyasi sebepleri var. Ancak, dürüst yükümlüyü cezalandıran, vergi kaçıranı ödüllendiren bu yasaların “adil ve dengeli” olduğu söylenemez. Konunun uzamnı bir kişi olan başbakan yardımcısı bile aksini söylüyor, baksanıza.

Bence vergi affı yasalarının önüne geçmek için, Sayın Şener’in önerdiği gibi, Anayasamızı değiştirmeye, yeni bir madde eklemeye falan gerek yok. Anayasamız vergi affı yasalarına izin vermiyor zaten. Gereken Anayasa Mahekemizin içtihatını değiştirmesi; önüne gelen vergi affı yasaları ile ilgili iptal davalarını görüşürken Anayasanın başka maddeleri yerine yetmişüçüncü maddeye azıcık daha fazla dikkat etmesi…

Yazdıklarımı bu satıra kadar okuduğunuza göre konu, o veya bu sebeple, ilginizi çekmiş olsa gerek. Vergi aflarının anaysallığı konusunda adam gibi yazılmış bir şeyler okumak isterseniz eğer, Anayasa Mahkemesinin kuruluşunun otuz dokuzuncu yılı sebebiyle düzenlenen sempozyumda, Marmara Hukuk’un Vergi Hukuku hocalarından Prof. Dr. Nihal Saban’ın sunduğu Vergi Suçlarında Affı Anayasa İle Sorunsallaştırmak adlı bildiriyi okuyun derim. Bu bildiri “af” konusunu çeşitli hukuk dalları bakımından ele alan diğer bildirilerle beraber Anayasa Mahkemesinin Anayasa Yargısı dergisinin on sekizinci cildinde yer alıyor.

Ertuğrul Akçaoğlu

© 2005 – 2008, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.

Ankara Hukuk’tan mezun olduktan sonra üniversitenin Sosyal Bilimler Enstitüsü’nde Kamu Hukuku Yüksek Lisansı programına devam ettim. Yüksek lisans devam ederken avukatlık stajımı Ankara Barosu nezdinde tamamladım ve ardından, 1998 yılında, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Vergi Hukuku Anabilim Dalı’nda Araştırma Görevlisi olarak çalışmaya başladım. 2000 yılında finansal türev ürünlerin vergilendirilmesini konu alan tezimle yüksek lisansı tamamladıktan sonra doktora için Florida Üniversitesi Lisansüstü Vergi Hukuku Programı’na girdim. Sanırım 2005 sonu ya da 2006 başında bir vakitler “vergi hukuku doktoru” olacağım.

On dokuz yıldır bilişim teknolojilerine, on iki yıldır hukuka, sekiz yıldır Türk vergi hukukuna, yedi yıldır finansal yeniliklere, beş yıldır Amerikan vergi hukukuna, dört yıldır ise uluslararası vergi hukukuna ve özellikle elektronik ticaretin vergilendirmesi konusuna kesintisiz şekilde kafa yoruyorum. İlgi duyduğum, kafa yorduğum diğer konuları Karalama Defterim’e düştüğüm notlardan öğrenirsiniz zaten…

Bana ulaşmak isterseniz aşağıdaki “yorumlar” linkine tıklayın ve gelecek sayfadaki formu doldurmak suretiyle iletişim bilgilerinizi ve mesajınızı gönderin lütfen.

Ertuğrul Akçaoğlu

© 2005 – 2006, Ertuğrul Akçaoğlu. All rights reserved.